Ситуация

При проведении плановой инвентаризации на складе организации выявлена недостача материала в количестве 22,5 м по учетной цене (цене приобретения) 1,8 руб. за 1 м. Нормы естественной убыли по указанным материалам не установлены.

По решению руководителя организации недостача возмещается из заработной платы материально ответственного лица (кладовщика), которое свою вину признало.

Сумма возмещения определяется исходя из цены приобретения недостающего материала. При его покупке поставщиком был предъявлен НДС по ставке 20%, который принят к вычету организацией в общеустановленном порядке.

Общие положения

Инвентаризация материалов проводится для подтверждения их фактического наличия, состояния и оценки, в том числе путем сопоставления с данными бухгалтерского учета. Конкретный порядок проведения инвентаризации закрепляется в учетной политике организации (абз. 3 п. 2, п. 3 Инструкции N 180, абз. 6 п. 4 ст. 9 Закона N 57-З).

При инвентаризации материалов оформляется инвентаризационная опись оборотных активов. Если в ходе инвентаризации выявлена недостача, составляется сличительная ведомость. При этом материально ответственное лицо по каждому случаю выявленных отклонений дает объяснения (п. 47, ч. 1 и 2 п. 70 Инструкции N 180).

Далее инвентаризационная комиссия рассматривает результаты инвентаризации и выносит предложения о регулировании выявленных расхождений. Эти предложения отражаются в соответствующем протоколе, который вместе с материалами инвентаризации представляют руководителю организации для вынесения окончательного решения (п. 72 Инструкции N 180, приложение 22 к Инструкции N 180).

Работники, виновные в недостаче, несут материальную ответственность за причиненный организации ущерб. Однако порядок определения размера ущерба, причиненного работником при исполнении трудовых обязанностей, законодательством не определен. Полагаем, что наниматель при определении размера причиненного ему ущерба может руководствоваться Положением N 1001 (ст. 400, 407 ТК).

Согласно п. 3 Положения N 1001 размер вреда, причиненного организации, определяется исходя из денежной оценки имущества, числящегося в бухгалтерском учете, и (или) документов, отражающих денежную оценку имущества. Исходя из этого, считаем, что организация вправе предъявить виновному работнику к возмещению недостачу материалов по ценам их приобретения.

Налог на добавленную стоимость

Выбытие материалов в результате недостачи не признается их реализацией и соответственно не является объектом обложения НДС. От суммы возмещения, полученной от виновного лица, НДС также не исчисляется. Ведь поступившие средства не связаны с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), имущественных прав (п. 1 ст. 31, подп. 1.1 ст. 115, подп. 4.1 ст. 120 НК).

В то же время «входной» НДС (предъявленный поставщиком или уплаченный при ввозе) по материалам, в отношении которых выявлена недостача сверх норм, вычету не подлежит. Поэтому в нашей ситуации налоговые вычеты нужно откорректировать: уменьшить на ранее принятые к вычету суммы «входного» НДС по недостающим материалам. Уменьшение производится в том отчетном периоде, в котором результаты инвентаризации отражаются в бухучете (подп. 24.15 ст. 133 НК).

При корректировке налоговых вычетов по недостающим материалам создание ЭСЧФ не предусмотрено.

Бухгалтерский учет

Результаты инвентаризации отражаются в бухгалтерском учете организации на дату принятия соответствующего решения руководителем (ч. 2 п. 72 Инструкции N 180).

Фактическая себестоимость недостающих материалов отражается по дебету счета 94 «Недостачи и потери от порчи имущества» и кредиту счета 10 «Материалы» (ч. 3 п. 73 Инструкции N 50).

В рассматриваемой ситуации в связи с выявлением недостачи необходимо скорректировать сумму налоговых вычетов по НДС. Установленного порядка отражения таких операций в бухучете нет. Поскольку суммы НДС по недостающему материалу уже были приняты организацией к вычету, корректировку налоговых вычетов считаем возможным отражать сторнировочной записью по дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» и кредиту счета 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам». Не принимаемые к вычету суммы НДС по недостающим материалам, по нашему мнению, следует отражать по дебету счета 94 «Недостачи и потери от порчи имущества» и кредиту счета 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам» (п. 4 Инструкции N 50). Со счета 94 «Недостачи и потери от порчи имущества» сумму налога вместе со стоимостью недостающего материала предъявляют к возмещению виновному работнику.

Сумма недостачи, покрываемая за счет виновного лица, отражается по дебету субсчета 73-2 «Расчеты по возмещению ущерба» и кредиту счета 94 «Недостачи и потери от порчи имущества». Последующее удержание суммы недостачи из заработной платы работника учитывается по дебету счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» в корреспонденции с кредитом субсчета 73-2 «Расчеты по возмещению ущерба» (ч. 6, 7 п. 57, ч. 8 п. 73 Инструкции N 50).

Налог на прибыль

Сумму возмещения виновным лицом недостающих материалов на дату ее поступления учитывают для расчета налога на прибыль в составе внереализационных доходов. Одновременно стоимость недостающих материалов в пределах полученной суммы возмещения отражают в составе внереализационных расходов (подп. 3.6 ст. 174, подп. 3.51 ст. 175 НК).

В нашей ситуации на основании приказа руководителя сумма возмещения удерживается из заработной платы виновного лица. Поэтому при налогообложении прибыли сумма возмещения и соответствующая ей сумма недостачи материалов учитываются в месяце принятия руководителем соответствующего решения, т.е. в месяце отражения результатов инвентаризации в бухучете.

Сумма восстановленного НДС по недостающим материалам на дату ее отражения в бухгалтерском учете также включается в состав внереализационных расходов (ч. 2 п. 2, подп. 3.51-1 ст. 175 НК).

Таблица бухгалтерских записей

Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Первичный документ
Отражена недостача материала (22,5 м x 1,8 руб.)	94	10	40,5	Сличительная ведомость результатов инвентаризации оборотных активов
СТОРНО Налоговых вычетов по НДС, приходящихся на стоимость недостающих материалов (40,5 x 20 / 100)	68-2	18	8,1	Бухгалтерская справка-расчет
Восстановленный НДС отнесен на недостачу материалов	94	18	8,1	Бухгалтерская справка-расчет
Стоимость недостачи с учетом восстановленного НДС списана на расчеты с виновным лицом (40,5 + 8,1)	73-2	94	48,6	Приказ руководителя, бухгалтерская справка-расчет
Сумма недостачи удержана из зарплаты виновного лица	70	73-2	48,6	Расчетная ведомость, приказ руководителя