Вопрос: У ИП, применяющего общий порядок налогообложения с уплатой подоходного налога, в составе ОС числится автомобиль. Транспортное средство ИП использует как в своей предпринимательской деятельности, так и для личных поездок.
Необходимо ли вести раздельный учет расходования топлива, затрат на техобслуживание и амортизацию по использованию транспортного средства в предпринимательской деятельности и в личных целях? Если да, то каким образом осуществлять такой учет?
Ответ: Да. Необходимо вести раздельный учет показателей пробега автомобиля по использованию его в предпринимательской деятельности и в личных целях, относительно которого расходы, связанные с его эксплуатацией, будут распределяться в целях налогового учета на расходы, связанные с использованием автомобиля в предпринимательской деятельности и для личных поездок.
Обоснование: ИП, применяющие общий порядок налогообложения, при определении налоговой базы в соответствии с п. 3 ст. 156 НК для исчисления подоходного налога имеют право уменьшить сумму доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности, на сумму профессиональных налоговых вычетов в размере фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, в порядке, установленном ст. 169 НК <*>.
Расходы, частично связанные с осуществлением ИП предпринимательской деятельности, исключаются из подлежащих налогообложению доходов только в части, которая непосредственно связана с их предпринимательской деятельностью <*>.
Поэтому в случае, когда ИП использует автомобиль, числящийся в составе ОС, как в предпринимательской деятельности, так и для личных нужд, ИП обязан обеспечить учет расходов, связанных с эксплуатацией этого автомобиля, таким образом, чтобы из доходов, подлежащих налогообложению подоходным налогом, можно было исключить расходы, непосредственно связанные с предпринимательской деятельностью.
К таким расходам относятся, в частности:
— затраты на амортизацию (амортизационные отчисления);
— затраты на техобслуживание и ремонт автомобиля;
— стоимость израсходованного топлива.
Суммы амортизационных отчислений по автотранспортному средству исчисляются в соответствии с Инструкцией N 37/18/6 и учитываются в составе расходов, учитываемых при налогообложении, пропорционально пробегу, непосредственно связанному с предпринимательской деятельностью, для извлечения дохода в отчетном периоде, в котором произведены такие расходы <*>.
Расходы на ремонт и техобслуживание ОС (автомобиля), используемого ИП как для личных нужд, так и для предпринимательской деятельности, также учитываются при налогообложении пропорционально пробегу автомобиля при осуществлении поездок в предпринимательских целях <*>.
Метод распределения расходов по израсходованному топливу при использовании автомобиля как в предпринимательских, так и личных целях НК не установлен. Поэтому, по мнению автора, ИП вправе самостоятельно разработать и закрепить такой метод распределения затрат на затраты, относящиеся к предпринимательской деятельности, и затраты по использованию автомобиля в личных целях.
Учитывая, что расходы на ремонт и техобслуживание ОС (автомобиля), суммы амортизационных отчислений от стоимости ОС учитываются при налогообложении пропорционально пробегу автомобиля при поездках в предпринимательских целях, стоимость израсходованного топлива также целесообразно распределять таким же способом, т.е. пропорционально пробегу <*>.
Определенная таким способом стоимость израсходованного топлива будет учитываться при налогообложении в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством, и в размере его фактической оплаты <*>.
Таким образом, для того чтобы ИП верно учесть при налогообложении расходы (ежемесячные суммы амортизационных отчислений, затраты на ремонт и техобслуживание автомобиля, стоимость приобретенного и израсходованного при поездках топлива), понесенные как в целях предпринимательской деятельности, так и в личных целях, необходимо вести учет этих расходов, распределив их на учитываемые и не учитываемые при налогообложении. Следует отметить, что для их правильного распределения на учитываемые и не учитываемые при налогообложении необходимо обеспечить раздельный учет показателей пробега автомобиля по поездкам, связанным с предпринимательской деятельностью, и по поездкам в личных целях.
Затраты на ремонт и суммы амортизационных отчислений ОС отражаются ИП в книге учета ОС. Суммы начисленных за отчетный (налоговый) период амортизационных отчислений от стоимости амортизируемого имущества, используемого в предпринимательской деятельности, из графы 5 книги учета ОС переносятся в графу 9 книги учета доходов и расходов <*>.
Количество и стоимость приобретенного и израсходованного топлива (материалов) учитываются ИП в книге учета сырья и материалов <*>.
Поступление топлива отражается ИП в графах 1 — 8 книги учета сырья и материалов. Израсходованное топливо на заправку автомобиля при его использовании в связи с производством продукции (выполнением работ, оказанием услуг), т.е. в предпринимательской деятельности, учитывается в графах 9 — 12 книги учета сырья и материалов <*>.
Выбытие топлива по прочим основаниям, не связанным с производством продукции (выполнением работ, оказанием услуг), т.е. израсходованного на поездки в личных целях, отражается в графах 13 — 16 книги учета сырья и материалов <*>.
Фактически произведенные и документально подтвержденные расходы, связанные с осуществлением ИП предпринимательской деятельности, определяются ИП самостоятельно на основании документов, подтверждающих такие расходы <*>.
Документами, подтверждающими стоимость приобретенного топлива, являются документы, выданные АЗС <*>. Фактический расход топлива определяется на основании данных о заправке автомобиля топливом, остатках топлива в баке автомобиля на начало и конец отчетного периода.
Как указывалось выше, расход топлива, использованного в предпринимательской деятельности ИП и отдельно в личных целях, определяется на основании раздельного учета показателей пробега автомобиля.
Для раздельного учета показателей пробега автомобиля ИП может использовать ПУД по самостоятельно разработанной форме: журнал, ведомость и пр., в котором на основании показателей спидометра будет отражаться общий километраж (пробег) совершаемых поездок и отдельно — пробег автомобиля при его использовании в предпринимательских целях <*>. Например, форма журнала (ведомости) учета показателей пробега автомобиля может быть следующая:
Журнал (ведомость) учета показателей пробега автомобиля
Дата | Показание спидометра на начало дня (км) | Показание спидометра на конец дня (км) | Общий пробег за день (км) | В том числе в предпринимательских целях (км) | Расшифровка пробега в предпринимательских целях (кол-во км и маршрут) | |
01.06.2018 |
80 | 380 | 300 | 100 | 10 | Рабочие поездки в течение рабочего дня с 08.00 до 17.00 |
90 | Минск — Логойск за товаром с 19.00 до 21.00 | |||||
02.06.2018 | 380 | 600 | 220 | 0 | 0 | выходной |
03.06.2018 | 600 | 600 | 0 | 0 | 0 | выходной |
с 04.06.2018 | 600 | 600 | 0 | 0 | 0 | ремонт |
по 22.06.2018 | 600 | 600 | 0 | 0 | 0 | ремонт |
26.06.2018 | 600 | 620 | 20 | 0 | 0 | |
28.06.2018 | 620 | 820 | 200 | 200 | 200 | Минск — Осиповичи (Минская обл.) за товаром с 08.00 до 17.00 |
Итого за месяц (квартал) | 740 | 300 | 300 |
|
На основании показателей данного журнала (ведомости) учета показателей пробега автомобиля ИП составляется ПУД, который также может быть составлен по форме, установленной ИП (справка-расчет и др.), о величине пробега автомобиля за отчетный период (в том числе при его использовании в предпринимательских целях). Данный документ, по мнению автора, будет являться основанием для распределения в целях налогового учета при расчете подоходного налога расходов — ежемесячных сумм амортизационных отчислений, расходов на техобслуживание и ремонт автомобиля, стоимости израсходованного топлива — при использовании автомобиля в предпринимательской деятельности и для личных поездок ИП.
На примере рассмотрим возможный порядок расчета затрат, учитываемых ИП при налогообложении подоходным налогом.
За июнь 2018 г. расходы ИП, связанные с эксплуатацией автомобиля, составили (марка, модель автомобиля не рассматривается, данные условные):
— сумма амортизационных отчислений — 100 руб;
— затраты на техобслуживание и ремонт — 150 руб;
— стоимость израсходованного топлива — 120 руб.
Общий пробег автомобиля равен 740 км (в том числе для целей предпринимательской деятельности — 300 км).
Расчет учитываемых при налогообложении затрат (связанных с эксплуатацией автомобиля для осуществления предпринимательской деятельности) пропорционально пробегу автомобиля:
— сумма амортизационных отчислений — 40,54 руб. (100 / 740 x 300);
— затраты на техобслуживание и ремонт — 60,81 руб. (150 / 740 x 300);
— стоимость израсходованного топлива — 48,65 руб. (120 / 740 x 300).