Постановление Минфина от 26.12.2022 N 61 «О бухгалтерском учете курсовых разниц» (далее — постановление N 61) утвердило Национальный стандарт бухгалтерского учета и отчетности «Влияние изменений курсов иностранных валют» (далее — Национальный стандарт N 61). Постановление N 61 вступило в силу с 01.01.2023. С этой же даты признано утратившим силу постановление Минфина от 29.10.2014 N 69 «Об утверждении Национального стандарта бухгалтерского учета и отчетности «Влияние изменений курсов иностранных валют» и признании утратившими силу некоторых постановлений Министерства финансов Республики Беларусь и отдельного структурного элемента постановления Министерства финансов Республики Беларусь от 11 января 2010 г. N 2″ (далее — Национальный стандарт N 69) (п. 1 — 3 постановления N 61).
Кратко рассмотрим нормы Национального стандарта N 61.
1. Объекты переоценки
Принятие Национального стандарта N 61 вместо Национального стандарта N 69 связано с изменениями, внесенными Законом Республики Беларусь от 11.10.2022 N 210-З «Об изменении законов по вопросам бухгалтерского учета и отчетности» (далее — Закон N 210-З) в Закон Республики Беларусь от 12.07.2013 N 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности» (далее — Закон N 57-З).
Редакция Закона N 57-З, действующая до 2023 г., предусматривает, что пересчет выраженной в иностранной валюте стоимости денежных средств, финансовых вложений (за исключением финансовых вложений в уставные фонды других организаций), дебиторской задолженности и обязательств (за исключением полученных и выданных авансов, предварительной оплаты, задатков) в официальную денежную единицу Республики Беларусь производится организациями (за исключением Нацбанка, банков) по официальному курсу официальной денежной единицы Республики Беларусь по отношению к соответствующей иностранной валюте, устанавливаемому Нацбанком, на дату совершения хозяйственной операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату (ч. 1 п. 3 ст. 12 Закона N 57-З).
Часть 1 п. 3 ст. 12 Закона N 57-З изложена с 01.01.2023 Законом N 210-З в новой редакции. С 2023 г. пересчет выраженной в иностранной валюте стоимости монетарных активов и монетарных обязательств в официальную денежную единицу Республики Беларусь производится организациями (за исключением Нацбанка, банков) по официальному курсу официальной денежной единицы Республики Беларусь по отношению к соответствующей иностранной валюте, устанавливаемому Нацбанком, на дату совершения хозяйственной операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату. Таким образом, с 2023 г. осуществляется пересчет выраженной в иностранной валюте стоимости монетарных активов и монетарных обязательств (абз. 6 п. 12 ст. 2 Закона N 210-З).
Понятия монетарных активов и монетарных обязательств новые в законодательстве Республики Беларусь по бухгалтерскому учету и отчетности. Их определения также введены в Закон N 57-З Законом N 210-З. Монетарные активы — активы, представляющие собой денежные средства, а также финансовые вложения или дебиторскую задолженность, при погашении которых организация предполагает получение денежных средств от других лиц. Монетарные обязательства — обязательства, для погашения которых организация предполагает предоставление денежных средств другим лицам. Таким образом, с 2023 г. не будут подлежать переоценке активы и обязательства, если они не будут попадать под вышеприведенные определения (например, обязательства, для погашения которых организация не предполагает предоставление денежных средств другим лицам, или финансовые вложения, дебиторская задолженность, при погашении которых организация не предполагает получение денежных средств от других лиц) (абз. 6, 7 ст. 1 Закона N 57-З, абз. 5 — 7 п. 2 ст. 2 Закона N 210-З).
Для целей Национального стандарта N 61 используются следующие термины и их определения (ч. 1 п. 2 Национального стандарта N 61):
— курсовые разницы — разницы, возникающие при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости монетарных активов и монетарных обязательств в белорусские рубли по официальному курсу на дату совершения хозяйственной операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату, которой является последний календарный день месяца;
— немонетарный актив — актив, не являющийся монетарным активом;
— немонетарное обязательство — обязательство, не являющееся монетарным обязательством.
Иные термины используются в Национальном стандарте N 61 в значениях, определенных ст. 1 Закона N 57-З (ч. 2 п. 2 Национального стандарта N 61).
Национальный стандарт N 61 определяет порядок отражения в бухгалтерском учете выраженной в иностранной валюте и (или) белорусских рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте (далее — иностранная валюта), стоимости активов, обязательств, собственного капитала, доходов, расходов и разниц, возникающих при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости монетарных активов и монетарных обязательств в белорусские рубли по официальному курсу белорусского рубля по отношению к соответствующей иностранной валюте, устанавливаемому Нацбанком (далее — официальный курс), в организациях (за исключением Нацбанка, банков, открытого акционерного общества «Банк развития Республики Беларусь», небанковских кредитно-финансовых организаций, банковских групп, банковских холдингов, бюджетных организаций) (далее — организации) (п. 1 Национального стандарта N 61).
Таким образом, Национальный стандарт N 61 предусматривает более широкий перечень объектов переоценки в сравнении с Законом N 57-З. В частности, порядок отражения в бухгалтерском учете выраженной в белорусских рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, стоимости активов, обязательств, собственного капитала, доходов, расходов, монетарных активов и монетарных обязательств, выраженной непосредственно в иностранной валюте стоимости активов, обязательств, собственного капитала, доходов, расходов.
2. Отражение в бухгалтерском учете выраженной в иностранной валюте стоимости активов, обязательств, собственного капитала, доходов, расходов
2.1. Отражение стоимости полученных активов (суммы понесенных расходов) и стоимости относящихся к этим активам (расходам) обязательств
Выраженная в иностранной валюте стоимость полученных активов (сумма понесенных расходов) и стоимость относящихся к этим активам (расходам) обязательств, собственного капитала отражаются в бухгалтерском учете в белорусских рублях по официальному курсу на (п. 3 Национального стандарта N 61):
— дату совершения хозяйственной операции, если не был предоставлен немонетарный актив (переведен монетарный актив в немонетарный актив) в иностранной валюте;
— дату (даты) предоставления немонетарного актива (перевода монетарного актива в немонетарный актив) в иностранной валюте, если был предоставлен немонетарный актив (переведен монетарный актив в немонетарный актив) в иностранной валюте в размере полной стоимости активов (полной суммы расходов);
— дату (даты) предоставления немонетарного актива (перевода монетарного актива в немонетарный актив) в иностранной валюте в части стоимости активов (суммы расходов), приходящейся на немонетарный актив, и дату совершения хозяйственной операции в части стоимости активов (суммы расходов), не приходящейся на немонетарный актив, если был предоставлен немонетарный актив (переведен монетарный актив в немонетарный актив) в иностранной валюте в размере частичной стоимости активов (частичной суммы расходов). Порядок определения стоимости каждой единицы (части) активов (части расходов) в данном случае закрепляется в положении об учетной политике организации.
Подобная норма была предусмотрена п. 3 Национального стандарта N 69 применительно к терминологии, используемой до 2023 г.
Пример 1
Организация оптовой торговли импортирует товары из-за пределов Республики Беларусь. Было приобретено определенное количество одного вида товаров стоимостью 8000 евро. Предоплата (немонетарный актив) была осуществлена 17.01.2023 в сумме 8000 евро, курс евро (тут и далее курсы евро условные) на 17.01.2023 — 3 бел. руб. за 1 евро. Товар получен 23.01.2023, курс евро составляет 3,02 бел. руб. за 1 евро. Организация не применяет нормы Указа N 430. Стоимость приобретенных товаров составит 24000 бел. руб. (3 бел. руб. x 8000 евро).
В бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие записи.
Дата | Содержание операции | Д-т | К-т | Сумма, руб. | Обоснование |
17.01.2023 | Отражена предоплата за товары | 60 | 52 | 24000 | ч. 4 п. 47 Инструкции N 50 |
23.01.2023 | Отражено получение товаров | 41 | 60 | 24000 | ч. 9 п. 32 Инструкции N 50 |
Пример 2
Организация оптовой торговли импортирует товары из-за пределов Республики Беларусь. Было приобретено определенное количество одного вида товаров стоимостью 20000 евро. Предоплата (немонетарный актив) была осуществлена 17.01.2023 в сумме 8000 евро, курс евро (тут и далее курсы евро условные) на 17.01.2023 — 3 бел. руб. за 1 евро, и 23.01.2023 в сумме 12000 евро, курс евро составляет 3,02 бел. руб. за 1 евро. Товар получен 31.01.2023, курс евро составляет 3,03 бел. руб. за 1 евро. Организация не применяет нормы Указа N 430. Стоимость приобретенных товаров составит 60240 бел. руб. (3 бел. руб. x 8000 евро + 3,02 бел. руб. x 12000 евро).
В бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие записи.
Дата | Содержание операции | Д-т | К-т | Сумма, руб. | Обоснование |
17.01.2023 | Отражена предоплата за товары | 60 | 52 | 24000 | ч. 4 п. 47 Инструкции N 50 |
23.01.2023 | Отражена предоплата за товары | 60 | 52 | 36240 | ч. 4 п. 47 Инструкции N 50 |
31.03.2023 | Отражено получение товаров | 41 | 60 | 60240 | ч. 9 п. 32 Инструкции N 50 |
Пример 3
Организация оптовой торговли импортирует товары из-за пределов Республики Беларусь. Было приобретено определенное количество одного вида товаров стоимостью 12000 евро. Предоплаты (немонетарного актива) не было. Товар получен 23.01.2023, курс евро составляет 3,02 бел. руб. за 1 евро (тут и далее курсы евро условные). Кредиторская задолженность не была погашена на конец января, на 31.01.2023 курс евро составляет 3,03 бел. руб. за 1 евро. Организация не применяет нормы Указа N 430. Стоимость приобретенных товаров составит 36240 бел. руб. (3,02 бел. руб. x 12000 евро).
Курсовая разница на 31.01.2023 составит 120 бел. руб. ((3,03 бел. руб. — 3,02 бел. руб.) x 12000 евро).
В бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие записи.
Дата | Содержание операции | Д-т | К-т | Сумма, руб. | Обоснование |
23.01.2023 | Отражено получение товаров | 41 | 60 | 36240 | ч. 9 п. 32 Инструкции N 50 |
31.01.2023 | Отражена курсовая разница | 91 | 60 | 120 | п. 8 Национального стандарта N 61 |
Пример 4
Организация оптовой торговли импортирует товары из-за пределов Республики Беларусь и закрепила в учетной политике определение стоимости каждой единицы приобретенного товара в белорусских рублях исходя из удельного веса каждой единицы товара в иностранной валюте в общей стоимости товаров.
Стоимость приобретенных трех единиц товаров составляет 20000 евро. Стоимость товара 1 в евро составляет 4000 евро, стоимость товара 2 — 10000 евро, стоимость товара 3 — 6000 евро. Предоплата (немонетарный актив) была осуществлена 17.01.2023 в сумме 8000 евро, курс евро (тут и далее курсы евро условные) на 17.01.2023 — 3 бел. руб. за 1 евро. Товар получен 23.01.2023, курс евро составляет 3,02 бел. руб. за 1 евро. Кредиторская задолженность не была погашена на конец января, на 31.01.2023 курс евро составляет 3,03 бел. руб. за 1 евро. Организация не применяет нормы Указа N 430. Общая сумма расходов в белорусских рублях составит 60240 бел. руб. (3 бел. руб. x 8000 евро + 3,02 бел. руб. x 12000 евро). Стоимость товаров определена в нижеприведенной таблице.
N п/п | Наименование товара | Стоимость товара в евро | Удельный вес стоимости товара в иностранной валюте в общей стоимости товаров | Стоимость товаров,
руб. |
1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
1 | Товар 1 | 4000 | 20% (4000 / 20000 x 100) | 12048 (60240 x 20 / 100) |
2 | Товар 2 | 10000 | 50% (10000 / 20000 x 100) | 30120 (60240 x 50 / 100) |
3 | Товар 3 | 6000 | 30% (6000 / 20000 x 100) | 18072 (60240 x 30 / 100) |
Итого | — | 20000 | 100% | 60240 |
Если погашение кредиторской задолженности перед нерезидентом в размере 12000 евро ожидается денежными средствами, то в данном случае имеет место монетарное обязательство и возникнут курсовые разницы на дату совершения хозяйственной операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату, которой является последний календарный день месяца. Курсовая разница на 31.01.2023 составит 120 бел. руб. ((3,03 бел. руб. — 3,02 бел. руб.) x 12000 евро).
В бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие записи.
Дата | Содержание операции | Д-т | К-т | Сумма, руб. | Обоснование |
17.01.2023 | Отражена предоплата за товары (3 бел. руб. x 8000 евро) | 60 | 52 | 24000 | ч. 4 п. 47 Инструкции N 50 |
23.01.2023 | Отражено получение товаров (аналитический учет в разрезе товаров) (3 бел. руб. x 8000 евро + 3,02 бел. руб. x 12000 евро) | 41 | 60 | 60240 | ч. 9 п. 32 Инструкции N 50 |
31.01.2023 | Отражена курсовая разница | 91 | 60 | 120 | п. 8 Национального стандарта N 61 |
2.2. Отражение суммы доходов и стоимости относящейся к этим доходам дебиторской задолженности
Выраженная в иностранной валюте сумма доходов от реализации активов, других доходов (далее — доходы) и стоимость относящейся к этим доходам дебиторской задолженности (при ее наличии) отражаются в бухгалтерском учете в белорусских рублях по официальному курсу на:
— дату совершения хозяйственной операции, если не было принято немонетарное обязательство (переведено монетарное обязательство в немонетарное обязательство) в иностранной валюте;
— дату (даты) принятия немонетарного обязательства (перевода монетарного обязательства в немонетарное обязательство) в иностранной валюте, если было принято немонетарное обязательство (переведено монетарное обязательство в немонетарное обязательство) в иностранной валюте в размере полной суммы доходов;
— дату (даты) принятия немонетарного обязательства (перевода монетарного обязательства в немонетарное обязательство) в иностранной валюте в части суммы доходов, приходящейся на немонетарное обязательство, и дату совершения хозяйственной операции в части суммы доходов, не приходящейся на немонетарное обязательство, если было принято немонетарное обязательство (переведено монетарное обязательство в немонетарное обязательство) в иностранной валюте в размере частичной суммы доходов. Порядок определения суммы доходов от реализации каждой единицы (части) активов (части доходов) в данном случае закрепляется в положении об учетной политике организации (п. 4 Национального стандарта N 61).
Подобная норма была предусмотрена п. 4 Национального стандарта N 69 применительно к терминологии, используемой до 2023 г.
Пример 5
Организация реализует товары нерезиденту на сумму 8000 евро.
Организация получила 100-процентную предоплату (немонетарное обязательство) за реализуемые товары 17.01.2023 — 8000 евро. Курс евро (тут и далее курсы евро условные) на 17.01.2023 — 3 бел. руб. за 1 евро. Товар отгружен 23.01.2023, курс евро составляет 3,02 бел. руб. за 1 евро.
Сумма выручки составит 24000 бел. руб. (8000 евро x 3 бел. руб.).
В бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие записи.
Дата | Содержание операции | Д-т | К-т | Сумма, руб. | Обоснование |
17.01.2023 | Получена предоплата за товары | 52 | 62 | 24000 | ч. 3 п. 48 Инструкции N 50 |
23.01.2023 | Отражена стоимость отгруженных покупателю товаров | 62 | 90 | 24000 | ч. 5 п. 70 Инструкции N 50 |
Пример 6
Организация реализует товары нерезиденту на сумму 20000 евро.
Организация получила 100-процентную предоплату (немонетарное обязательство) за реализуемые товары 17.01.2023 — 8000 евро и 23.01.2023 — 12000 евро. Курс евро (тут и далее курсы евро условные) на 17.01.2023 — 3 бел. руб. за 1 евро, на 23.01.2023 курс евро составляет 3,02 бел. руб. за 1 евро. Товар отгружен 01.02.2023.
Сумма выручки составит 60240 бел. руб. (3 бел. руб. x 8000 евро + 3,02 бел. руб. x 12000 евро). В бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие записи.
Дата | Содержание операции | Д-т | К-т | Сумма, руб. | Обоснование |
17.01.2023 | Получена предоплата за товары | 52 | 62 | 24000 | ч. 3 п. 48 Инструкции N 50 |
23.01.2023 | Получена предоплата за товары | 52 | 62 | 36240 | ч. 3 п. 48 Инструкции N 50 |
01.02.2023 | Отражена стоимость отгруженных покупателю товаров | 62 | 90 | 60240 | ч. 5 п. 70 Инструкции N 50 |
Пример 7
Организация реализует товары нерезиденту на сумму 12000 евро. Организация не получала предоплату (немонетарное обязательство) за реализуемые товары. Отгрузка товара произведена 23.01.2023 — 12000 евро. Курс евро (тут и далее курсы евро условные) на 23.01.2023 составляет 3,02 бел. руб. за 1 евро. Оплата получена 30.01.2023, курс евро на 30.01.2023 составляет 3,03 бел. руб. за 1 евро.
Сумма выручки составит 36240 бел. руб. (3,02 бел. руб. x 12000 евро). Сумма полученной оплаты составит 36360 бел. руб. Курсовая разница на 30.01.2023 составит 120 бел. руб. ((3,03 бел. руб. — 3,02 бел. руб.) x 12000 евро). В бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие записи.
Дата | Содержание операции | Д-т | К-т | Сумма, руб. | Обоснование |
23.01.2023 | Отражена отгрузка товаров | 62 | 90 | 36240 | ч. 5 п. 70 Инструкции N 50 |
30.01.2023 | Получена плата за товары | 52 | 62 | 36360 | ч. 3 п. 48 Инструкции N 50 |
30.01.2023 | Отражена курсовая разница | 62 | 91 | 120 | п. 8 Национального стандарта N 61 |
2.3. Пересчет при частичном погашении
В Национальном стандарте N 61 нашел свое отражение вопрос, который не был отражен в Национальном стандарте N 69 и вызывал немало вопросов у организаций в случае частичного погашения задолженности.
Выраженная в иностранной валюте стоимость монетарного актива (за исключением денежных средств) или монетарного обязательства на дату частичного погашения пересчитывается в погашаемой части. Пересчет выраженной в иностранной валюте стоимости денежных средств производится по мере изменения официального курса (п. 5 Национального стандарта N 61).
3. Отражение курсовых разниц на счетах бухгалтерского учета
3.1. Суммы курсовых разниц по вкладам в уставный капитал
Суммы курсовых разниц, возникающих в коммерческих организациях при пересчете в белорусские рубли выраженной в иностранной валюте стоимости дебиторской задолженности собственника имущества (учредителей, участников) по вкладам в уставный капитал этих организаций, отражаются по дебету (кредиту) счета 75 «Расчеты с учредителями» и кредиту (дебету) счета 83 «Добавочный капитал» (п. 6 Национального стандарта N 61).
Аналогичная норма была предусмотрена п. 5 Национального стандарта N 69.
3.2. Курсовые разницы, возникающие в некоммерческих организациях
Суммы курсовых разниц, возникающих в некоммерческих организациях при пересчете в белорусские рубли выраженной в иностранной валюте стоимости средств, полученных на содержание этих организаций в соответствии со сметой и на другие цели, монетарных активов и монетарных обязательств, возникающих при осуществлении расчетов или подлежащих погашению этими средствами, отражаются по дебету (кредиту) счетов учета денежных средств, расчетов и кредиту (дебету) счета 86 «Целевое финансирование» (п. 7 Национального стандарта N 61).
Подобная норма была предусмотрена п. 6 Национального стандарта N 69 применительно к терминологии, используемой до 2023 г.
3.3. Суммы курсовых разниц в иных случаях
Суммы курсовых разниц, возникающих в организациях, кроме случаев, указанных в п. 6, 7 Национального стандарта N 69, отражаются по дебету (кредиту) счетов учета денежных средств, расчетов и других счетов и кредиту (дебету) счета 91 «Прочие доходы и расходы», если иное не установлено законодательством (п. 8 Национального стандарта N 61).
Подобная норма была предусмотрена п. 7 Национального стандарта N 69 применительно к терминологии, используемой до 2023 г.
Отметим, что в настоящее время бухгалтерский учет курсовых разниц регулируется также нормами Указа от 20.12.2022 N 430 «О списании курсовых разниц» (далее — Указ N 430), Указа от 19.12.2014 N 599 «О списании курсовых разниц» (далее — Указ N 599), а также Национального стандарта бухгалтерского учета и отчетности «Финансовые инструменты».
Коммерческие организации (за исключением банков, ОАО «Банк развития Республики Беларусь», небанковских кредитно-финансовых организаций) суммы разниц, образующиеся с 01.01.2020 по 31.12.2025 при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств в официальную денежную единицу Республики Беларусь, вправе относить на доходы (расходы) будущих периодов и списывать на доходы (расходы) по финансовой деятельности не позднее 31.12.2025 в следующем порядке:
— суммы разниц, числящиеся на последний календарный день отчетного месяца в составе расходов будущих периодов, и суммы разниц, числящиеся на последний календарный день отчетного месяца в составе доходов будущих периодов, списывать в размере наименьшей из этих сумм соответственно на расходы по финансовой деятельности отчетного месяца и на доходы по финансовой деятельности отчетного месяца (далее — сальдирование);
— суммы разниц, оставшиеся на последний календарный день отчетного месяца в составе расходов будущих периодов после сальдирования, списывать на расходы по финансовой деятельности отчетного месяца в размере, установленном руководителем организации, но не менее 1/36 оставшейся суммы;
— суммы разниц, оставшиеся на последний календарный день отчетного месяца в составе доходов будущих периодов после сальдирования, списывать на доходы по финансовой деятельности отчетного месяца в размере, установленном руководителем организации, но не менее 1/36 оставшейся суммы (п. 1 Указа N 430).
Организации (за исключением банков, небанковских кредитно-финансовых организаций, бюджетных организаций) не производят пересчет в официальную денежную единицу Республики Беларусь выраженных в иностранной валюте:
аккредитивов — на дату совершения хозяйственной операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату;
кредиторской задолженности, погашение которой осуществляется в форме аккредитива, — на отчетную дату (подп. 1.3 Указа N 599).
4. Заключительные положения
В заключение отметим, что из вышеприведенного анализа норм Национального стандарта N 61 можно сделать вывод, что порядок отражения в бухгалтерском учете выраженной в иностранной валюте и (или) белорусских рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, стоимости активов, обязательств, собственного капитала, доходов, расходов и разниц, возникающих при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости монетарных активов и монетарных обязательств в белорусские рубли по официальному курсу, в организациях не претерпел принципиальных изменений в сравнении с порядком, который применялся до 2023 г. в соответствии с Национальным стандартом N 69. При этом следует учитывать вновь введенные в законодательство Республики Беларусь понятия монетарных (немонетарных) активов и монетарных (немонетарных) обязательств.
Читайте этот материал в ilex >>*
*по ссылке Вы попадете в платный контент сервиса ilex
Вам доступна бесплатная подписка на Viber-рассылку для бухгалтеров!
Присоединяйтесь к рассылке и ежедневно получайте уведомление о публикации материалов для бухгалтеров, подготовленных экспертами ilex.