Здания сверхнормативного незавершенного строительства, как правило, для всех организаций — это объекты обложения налогом на недвижимость <1>. Рассмотрим особенности его исчисления и учета.

Какое здание считают сверхнормативным объектом? Это здание, нормативный срок возведения (в том числе по строительному проекту на реконструкцию) которого превышен. Срок строительства при этом может включать периоды приостановления, если они оформлены в установленном порядке <2>.

Какие сверхнормативные объекты не облагают налогом на недвижимость? Не признают объектами налогообложения сверхнормативные объекты <3>:

— финансируемые из бюджета (в том числе частично);
— относящиеся к объектам жилищного строительства (кроме встроенной, пристроенной, встроенно-пристроенной нежилой части жилого дома согласно проектной или сметной документации);
— в части стоимости, сформированной за счет работ, выполненных собственными силами;
— возведенные за счет средств международной технической помощи.

Пример 1. Возводимое организацией здание в 2017 году признано сверхнормативным объектом. Его строят за счет собственных средств и средств республиканского бюджета. В этом случае сверхнормативный объект не подлежит обложению налогом на недвижимость.

Что является налоговой базой? Это стоимость затрат по строительству сверхнормативного объекта (сумма прямых и косвенных затрат), отраженная в бухучете на счете 08 «Вложения в долгосрочные активы» (в книге учета доходов и расходов организаций на УСН) <4>.

На заметку

Если в составе объекта строительства возникает несколько сверхнормативных объектов, размер косвенных затрат по каждому из них следует определять пропорционально доле прямых затрат по отдельно взятому сверхнормативному объекту в общей сумме прямых затрат по объекту строительства <5>.

Пример 2. Организация возводит здание. По проекту выделено две очереди строительства. Нормативный срок для первой очереди истек в феврале 2017 г., для второй — в марте 2017 г. Предположим, что на 1 апреля 2017 г. прямые затраты по первой очереди составили 20000 руб., по второй очереди — 60000 руб. Общая сумма косвенных затрат равна 25000 руб. Они распределяются следующим образом: на первую очередь — 6250 руб. (25000 x 20000 / (20000 + 60000)), на вторую очередь — 18750 руб. (25000 x 60000 / (20000 + 60000)).

Какую ставку налога применяют? При наличии сверхнормативного объекта все организации (за некоторым исключением) считают налог на недвижимость, применяя годовую ставку в размере 2% <6>.

На заметку

Организации могут дополнительно применять к ставке увеличивающий или уменьшающий коэффициент (до 2,5 раз) при условии его установления решением местного Совета депутатов <7>.

Каков порядок расчета налога на недвижимость? По общему правилу сумму налога считают так <8>:

Порядок определения налоговой базы и ставки зависит от того, когда возник сверхнормативный объект <9>:

Период появления Стоимость затрат по строительству Размер ставки
Прошлый период (имеется на 1 января текущего года) На 1 января текущего года 2%
В течение текущего года На 1-е число первого месяца квартала, следующего за кварталом появления Определяют исходя из годовой ставки пропорционально числу полных кварталов, оставшихся до окончания текущего года
На заметку

При выбытии сверхнормативного объекта налог на недвижимость по нему не исчисляют с квартала, следующего за кварталом, в котором объект выбыл <10>.

Пример 3. Организация с привлечением подрядчиков за счет собственных средств строит производственное помещение в IV экономико-планировочной зоне г. Минска. Для этой зоны к ставке налога на недвижимость установлен коэффициент 2,2 <11>. В июне 2017 г. истек установленный срок строительства, возводимый объект стал сверхнормативным. В этом случае налог на недвижимость исчисляют за июль — декабрь исходя из налоговой базы на 1 июля и ставки (с учетом коэффициента) в размере 2,2% ((2% / 4 квартала x 2 квартала) x 2,2). Предположим, что стоимость затрат по строительству на 1 июля равна 40000 руб. Сумма налога составит 880 руб. (40000 x 2,2%).

Когда и куда нужно подать декларацию и уплатить налог на недвижимость? Организации представляют декларацию не позднее <12>:

— 20 марта отчетного года — по сверхнормативным объектам, имеющимся на 1 января отчетного года;
— 20-го числа третьего месяца квартала, следующего за кварталом, в котором возник объект (20 июня, 20 сентября, 20 декабря), — по сверхнормативным объектам, возникшим в течение отчетного года.

Подают декларацию в инспекцию МНС по месту постановки организации на учет. Организации состоят на учете в налоговом органе по месту нахождения <13>.

Уплачивают налог после сдачи декларации не позднее 22 марта отчетного года (в размере годовой суммы) или ежеквартально не позднее 22-го числа третьего месяца каждого квартала (22 марта, 22 июня, 22 сентября, 22 декабря) в размере одной четвертой годовой суммы налога <14>.

По общему правилу организации уплачивают налог на недвижимость в республиканский бюджет в инспекцию МНС по месту постановки на учет (независимо от местонахождения объектов налогообложения). Однако если сверхнормативный объект находится за пределами административно-территориальной единицы, на территории которой организация состоит на учете, налог следует уплатить в местный бюджет в налоговый орган по месту нахождения этого объекта <15>.

Пример 4. Сверхнормативный объект, возводимый организацией, находится в Минском районе, а организация состоит на учете в инспекции МНС по Фрунзенскому району г. Минска. В этом случае налог на недвижимость нужно перечислить в бюджет Минского района по месту нахождения сверхнормативного объекта.

Как учесть налог на недвижимость? Налог по сверхнормативному объекту не увеличивает его стоимость. В зависимости от цели строительства налог отражают в бухучете в составе прочих расходов <16>:

— по инвестиционной деятельности (субсчет 91-4) — при возведении объекта организацией для собственного использования либо для сдачи в аренду (по окончании строительства его соответственно учитывают в качестве основных средств (счет 01) или инвестиционной недвижимости (счет 03));
— текущей деятельности (субсчет 90-10) — при возведении объекта для дальнейшей реализации (по окончании строительства его учитывают в качестве готовой продукции (счет 43)).

На заметку

Исчисленный налог на недвижимость отражают в бухучете ежемесячно (в части, относящейся к отчетному месяцу) <17>.

Для целей налогового учета налог на недвижимость по сверхнормативному объекту не включают ни в затраты, учитываемые при налогообложении прибыли, ни во внереализационные расходы <18>.