Валентина Николаевна Лемеш,
кандидат экономических наук, доцент

В связи с принятием в 2020 году ряда новых документов в области регулирования и отражения операций с курсовыми разницами, таких как Указ N 159, Указ N 504 и Указ N 143, у работников бухгалтерских служб в некоторых случаях возникают вопросы.

В данном материале рассматривается возможность использования коммерческими организациями права поэтапного отнесения до конца 2022 года на финансовый результат курсовых разниц, образовавшихся с 01.01.2020 по 31.12.2022.

Общие вопросы

Под курсовыми разницами понимаются разницы, возникающие при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости денежных средств, финансовых вложений (за исключением финансовых вложений в уставные фонды других организаций), дебиторской задолженности и обязательств (за исключением полученных и выданных авансов, предварительной оплаты, задатков, аккредитивов (далее — авансы) и кредиторской задолженности, погашение которой осуществляется в форме аккредитива) в белорусские рубли по официальному курсу белорусского рубля по отношению к соответствующей иностранной валюте, устанавливаемому Нацбанком (далее — официальный курс), на дату совершения хозяйственной операции в иностранной валюте (далее — хозяйственная операция), а также на отчетную дату, которой является последний календарный день месяца <*>.

Нормативно-правовое регулирование

Перечень нормативных правовых актов Республики Беларусь, регулирующих различные аспекты учета и налогообложения курсовых разниц, периодически меняется, и в настоящее время основными из них являются:

— Закон N 57-З;

— Указ N 159;

— Указ N 504;

— Указ N 143;

— НСБУ N 69;

— НСБУ N 80;

— НСБУ N 104;

— Инструкция N 50;

— Инструкция N 102;

— и другие.

Бухгалтерский учет курсовых разниц

Для целей бухгалтерского учета возникновение курсовых разниц является хозяйственной операцией, которую необходимо отразить в бухгалтерском учете первичным учетным документом <*>.

С учетом изложенного выше по отношению к бухгалтерскому балансу курсовые разницы возникают:

— по активам (денежным средствам, финансовым вложениям (за исключением финансовых вложений в уставные фонды других организаций), дебиторской задолженности (за исключением авансов) (далее — активы);

— обязательствам.

В действующем законодательстве нет четкого определения положительных и отрицательных курсовых разниц. Так, для целей бухгалтерского учета в состав доходов и расходов по финансовой деятельности, учитываемых на счете 91 «Прочие доходы и расходы», включаются курсовые разницы, возникающие от пересчета активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте, за исключением случаев, установленных законодательством <*>.

Для целей налогового учета:

— курсовые разницы, возникающие при пересчете выраженной в иностранной валюте и (или) белорусских рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, стоимости активов и обязательств, определяемые в порядке, установленном законодательством Республики Беларусь (за исключением возникающих у получателей иностранной безвозмездной помощи при пересчете в белорусские рубли стоимости активов и обязательств, связанных с получением и использованием иностранной безвозмездной помощи, выраженной в иностранной валюте, при целевом использовании иностранной безвозмездной помощи);

— курсовые разницы, возникающие при пересчете выраженной в иностранной валюте и (или) белорусских рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, стоимости активов и обязательств, определяемые в порядке, установленном законодательством Республики Беларусь, за исключением указанных в подп. 1.18 п. 1 ст. 173 НК и возникающих у получателей иностранной безвозмездной помощи при пересчете в белорусские рубли стоимости активов и обязательств, связанных с получением и использованием иностранной безвозмездной помощи, выраженной в иностранной валюте, при целевом использовании иностранной безвозмездной помощи <*>.

В данном материале:

1) под положительными курсовыми разницами понимаются разницы, возникающие при росте официального курса валюты, которые отражаются в бухгалтерском учете:

— по активам — в составе доходов;

— обязательствам — в составе расходов;

2) отрицательными курсовыми разницами понимаются разницы, возникающие при снижении официального курса валюты, которые отражаются в бухгалтерском учете:

— по активам — в составе расходов;

— обязательствам — в составе доходов.

Следовательно, для целей бухгалтерского учета отражение курсовых разниц зависит от того:

— в отношении чего они появляются (активов, обязательств);

— что получено при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств в официальную денежную единицу Республики Беларусь (доход или расход).

До принятия Указа N 159 суммы курсовых разниц, возникающих в организациях по активам и обязательствам, кроме случаев, указанных в п. 5, 6 НСБУ N 69, отражались по дебету (кредиту) счетов учета денежных средств, расчетов и других счетов и кредиту (дебету) счета 91 «Прочие доходы и расходы», если иное не установлено законодательством <*>.

Справочно
При хеджировании денежных потоков по эффективной части хеджирования сумма курсовых разниц, возникающих при пересчете в белорусские рубли выраженной в иностранной валюте справедливой стоимости инструмента хеджирования по официальному курсу белорусского рубля по отношению к соответствующей иностранной валюте, устанавливаемому Нацбанком (далее — курсовые разницы по инструменту хеджирования), отражается по дебету (кредиту) счетов 06 «Долгосрочные финансовые вложения», 58 «Краткосрочные финансовые вложения», 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» и кредиту (дебету) счета 83 «Добавочный капитал» <*>.

В состав доходов и расходов по финансовой деятельности, учитываемых на счете 91 «Прочие доходы и расходы», включаются курсовые разницы, возникающие от пересчета активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте, за исключением случаев, установленных законодательством <*>.

После принятия Указа N 159 коммерческие организации (за исключением банков, ОАО «Банк развития Республики Беларусь», небанковских кредитно-финансовых организаций) (далее — организации) суммы разниц, образующиеся с 01.01.2020 по 31.12.2022 при пересчете выраженной в инвалюте стоимости активов и обязательств в официальную денежную единицу Республики Беларусь, вправе относить на доходы (расходы) будущих периодов и списывать на доходы (расходы) по финансовой деятельности в порядке и сроки, установленные руководителем организации, но не позднее 31.12.2022 <*>.

Справочно
Счет 97 предназначен для обобщения информации о расходах, произведенных в отчетном периоде, но относящихся к будущим периодам <*>.
Счет 98 предназначен для обобщения информации о доходах, полученных в отчетном периоде, но относящихся к будущим периодам <*>.

Следовательно, поскольку Указ N 159 вступил в силу с 15.05.2020, но распространяет свое действие на отношения, возникшие с 01.01.2020, то <*>:

1) у организаций 15.05.2020 появился выбор отражения курсовых разниц в бухгалтерском учете, который следует закрепить в учетной политике <*>;

2) те, кто воспользовался правом бухгалтерского учета курсовых разниц по Указу N 159, должны скорректировать отраженную в бухгалтерском учете учетную оценку курсовых разниц, образовавшихся с 01.01.2020 до внесения изменений в учетную политику организации <*>.

Как в таком случае отразить изменения в учете курсовых разниц, читайте в ilex.