22 января 2019 г. МНС провело конференцию по новшествам налогового законодательства. Приведем актуальные вопросы налогообложения прибыли в 2019 году, которые были разъяснены Ольгой Александровной Тарасевич.

Структурные изменения в главе по налогу на прибыль

Какие изменения произошли в структурном построении главы по налогу на прибыль?

В обновленном НК положения по налогу на прибыль с 2019 года установлены в главе 16 (ранее они были прописаны в главе 14). Изменилась нумерация всех статей главы. Отдельные из них получили новое наименование соответственно обновленному содержанию, некоторые статьи сгруппированы в одну или разгруппированы в несколько статей:

Наименование и N статей главы 16 НК–2019		Наименование и N статей главы 14 НК–2018
Плательщики налога на прибыль	166	125	Плательщики налога на прибыль
Объект налогообложения налогом на прибыль	167	126	Объект налогообложения налогом на прибыль
Прибыль (убыток) от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав	168	127	Прибыль (убыток) от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав
Затраты, учитываемые при налогообложении	169	130	Затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемые при налогообложении
Затраты по производству и реализации	170
Нормируемые затраты	171
Порядок определения затрат по контролируемой задолженности	172	131-1	Особенности отнесения процентов по долговым обязательствам и отдельных видов затрат (расходов) к затратам (расходам), учитываемым при налогообложении
Затраты, не учитываемые при налогообложении	173	131	Затраты, не учитываемые при налогообложении
Внереализационные доходы	174	128	Внереализационные доходы
Внереализационные расходы	175	129	Внереализационные расходы
Особенности определения валовой прибыли банками	176	132	Особенности определения доходов банков
		133	Особенности определения затрат банков
Особенности определения валовой прибыли страховыми организациями	177	134	Особенности определения доходов страховых организаций
		135	Особенности определения затрат страховых организаций
Особенности определения валовой прибыли некоторыми категориями плательщиков	178	136	Особенности определения валовой прибыли при формировании (изменении размера) уставного фонда, при реорганизации или ликвидации организации
		137	Особенности определения валовой прибыли некоммерческих организаций, простых товариществ, участников договора доверительного управления и некоторых категорий плательщиков
Особенности определения валовой прибыли от операций с ценными бумагами	179	138	Особенности определения валовой прибыли от операций с ценными бумагами
Постоянное представительство иностранной организации. Особенности определения валовой прибыли иностранными организациями, осуществляющими деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство	180	139	Постоянное представительство иностранной организации. Особенности исчисления и уплаты налога на прибыль иностранными организациями, осуществляющими деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство
Льготы по налогу на прибыль	181	140	Прибыль, освобождаемая от налога на прибыль
Налоговая база налога на прибыль	182	141	Определение налоговой базы налога на прибыль
Перенос убытков на будущее	183	141-1	Перенос убытков на будущее
Ставки налога на прибыль	184	142	Ставки налога на прибыль
Налоговый и отчетный периоды налога на прибыль	185	143	Налоговый и отчетный периоды налога на прибыль. Порядок исчисления налога на прибыль. Сроки представления налоговых деклараций (расчетов) и уплаты налога на прибыль
Порядок исчисления налога на прибыль. Сроки представления налоговых деклараций (расчетов) и уплаты налога на прибыль	186
Специальные положения. Устранение двойного налогообложения	187	144	Специальные положения. Устранение двойного налогообложения

Следует обратить внимание, в статье 181 НК теперь собраны все льготы по налогу на прибыль: освобождение от обложения налогом и от уплаты налога. Ранее в НК были установлены нормы только по освобождаемой от налогообложения прибыли <*>. Прежняя ст. 130 НК–2018 об учитываемых при налогообложении затратах преобразована в три новые статьи: в ст. 169 приведена классификация учитываемых затрат, в ст. 170 и 171 раскрывается их содержание.

Безвозмездная передача — не объект обложения налогом на прибыль

Изменился ли в 2019 году порядок определения прибыли? Надо ли для целей налогообложения прибыли учитывать операции по безвозмездной передаче имущества?

С 2019 года в выручку не включается стоимость безвозмездно переданных товаров (работ, услуг), имущественных прав, включая затраты на их безвозмездную передачу <*>. При этом затраты, связанные с безвозмездной передачей товаров (работ, услуг), остаточная стоимость безвозмездно передаваемых основных средств и нематериальных активов, а также НДС, исчисленный по этим операциям, не учитываются при налогообложении прибыли <*>.

Таким образом, теперь не учитывается любая безвозмездная сделка, в том числе безвозмездно передаваемые затраты. В то же время механизм определения прибыли от реализации остался прежним. В общем случае прибыль с 2019 года рассчитывается по следующей формуле <*>:

Признание выручки в налоговом учете

Есть ли в 2019 году отличия в признании выручки в налоговом и бухгалтерском учете?

Так же, как и в бухучете, выручка для целей налога на прибыль признается по начислению <*>. Однако «налоговая» выручка шире «бухгалтерской». В нее, например, еще включаются суммы от реализации основных средств и нематериальных активов (в бухучете они отражаются на счете 91 «Прочие доходы и расходы») <*>. В признании выручки отличий от бухучета практически нет.

С 2019 года в главе по налогу на прибыль закреплена особенность в признании выручки по договорам, в которых сумма обязательств выражена в белорусских рублях эквивалентно сумме в иностранной валюте. Выручка в этих случаях считается выраженной в белорусских рублях, начиная с даты определения в соответствии с законодательством или соглашением сторон подлежащей оплате суммы в белорусских рублях, и в дальнейшем не пересчитывается <*>. Такой же подход применяется в бухучете. Данный порядок действовал в налоговом и бухгалтерском учете и в 2018 году <*>.

Дата отражения выручки от выполнения работ, оказания услуг

Какие изменения произошли в 2019 году в порядке признания выручки от выполнения работ, оказания услуг для целей налога на прибыль?

Для целей налогообложения прибыли датой отражения выручки от выполнения работ, оказания услуг является дата ее признания в бухгалтерском учете <*>.

С 1 января 2019 г. в бухучете применяется Постановление Минфина от 08.08.2018 N 55. В нем установлены особенности определения даты выполнения работ, оказания услуг в зависимости от их длительности и возможности использовать результаты работ, услуг в течение срока действия договора <*>.

Дата отражения выручки от реализации товаров в рознице

Есть ли особенности в признании выручки от реализации товаров в рознице?

В обновленном НК конкретизирована дата отражения выручки в ситуации, когда в розничной торговле и (или) общественном питании смена начинается в один календарный день и заканчивается на другой календарный день (например, начинается 31 декабря одного года и заканчивается 1 января следующего года). В таких случаях выручка отражается на дату отгрузки товаров, определяемую в соответствии с правилом для НДС, установленным в п. 3 ст. 121 НК <*>. А именно: при использовании кассового оборудования датой отгрузки товаров, реализованных на другой календарный день, является дата открытия этой смены, отражаемая в суточном (сменном) отчете (Z-отчете), формируемом таким кассовым оборудованием.

Дата отражения выручки при передаче имущественных прав

Что изменилось в 2019 году в признании выручки при передаче имущественных прав?

Дата передачи имущественных прав для целей налогообложения прибыли определяется так же, как и для целей НДС. С 2019 года днем передачи имущественных прав по выбору плательщика признается <*>:

— либо последний календарный день каждого месяца, к которому относится передача имущественного права, а если передача имущественных прав завершается до окончания месяца — последний день такой передачи;

— либо день передачи имущественного права, оформляемый первичным учетным документом.

Корректировка внереализационных доходов арендодателя и затрат арендатора

Могут ли в 2019 году арендодатели корректировать внереализационные доходы, а арендаторы — свои затраты, если в соответствии с договором изменяется величина арендной платы?

Да, могут. С 2019 года в случае расторжения (прекращения) договора аренды (лизинга) или уменьшения (увеличения) арендной платы (лизингового платежа) стороны корректируют внереализационные доходы и затраты в соответствующем отчетном периоде<*>.

Ранее допускалась корректировка выручки и затрат (например, при возврате товара) <*>. Поскольку для целей налогообложения прибыли доходы от сдачи в аренду у арендодателя представляют собой внереализационный доход, для таких операций корректировка не была предусмотрена.

Инвестиционный вычет

Что изменилось в 2019 году в порядке предоставления инвестиционного вычета по объектам основных средств (ОС) и стоимости вложений в их реконструкцию?

С 2019 года произошло несколько существенных изменений:

1) увеличен размер инвестиционного вычета <*>:

Объекты, по которым предоставляется инвестиционный вычет	Максимальный размер инвестиционного вычета (в % от первоначальной стоимости объектов ОС (стоимости вложений в их реконструкцию))
	С 01.01.2019	До 01.01.2019
По зданиям, сооружениям и передаточным устройствам, используемым в предпринимательской деятельности, и стоимости вложений в их реконструкцию	15%	10%
По машинам и оборудованию, используемым в предпринимательской деятельности, и стоимости вложений в их реконструкцию, по транспортным средствам (за исключением легковых автомобилей, кроме относимых к специальным, а также используемых для оказания услуг такси) и стоимости вложений в их реконструкцию	30%	20%

Примечание
Дополнительно о специальном размере инвестиционного вычета по Указу от 31.12.2018 N 506 «О развитии Оршанского района Витебской области» см. п. 3 Разъяснения ИМНС по Витебской области «Созданы особые условия налогообложения для субъектов Оршанского района».

2) снято ограничение по применению инвестиционного вычета в отношении зданий, предназначенных и (или) используемых для общественного питания <*>. Ранее инвестиционный вычет можно было взять только в отношении столовых при организациях и учреждениях <*>. Теперь вычет доступен по всем зданиям общепита;

3) расширено определение стоимости вложений в реконструкцию. С 2019 года к ней относятся фактические затраты, связанные с реконструкцией (модернизацией, реставрацией) зданий, сооружений, передаточных устройств, машин и оборудования, транспортных средств, которые увеличили в бухгалтерском учете первоначальную стоимость этих ОС, используемых в предпринимательской деятельности <*>. Ранее инвестиционный вычет можно было взять только от стоимости работ (включая стоимость материалов, использованных при их проведении), а также иных работ, увеличивающих первоначальную стоимость ОС <*>. Теперь его можно взять в отношении всех затрат, увеличивающих первоначальную стоимость реконструируемых ОС.

Классификация затрат

Как с 2019 года классифицируются затраты для целей налога на прибыль?

Прежний НК содержал три статьи о затратах: ст. 130 НК–2018 об учитываемых при налогообложении затратах (без указания видов затрат); ст. 131 НК–2018 о не учитываемых затратах (с перечнем таких затрат); ст. 131-1 НК–2018 об ограничении затрат (расходов), связанных с контролируемой задолженностью.

С 2019 года затратам посвящено пять статей НК (ст. 169, 170, 171, 172, 173 НК). Введена классификация затрат, учитываемых при налогообложении. К ним относятся <*>:

— затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав <*>. К этой группе относятся только затраты, которые прямо или косвенно связаны с производством и реализацией. Перечня таких затрат нет;

— нормируемые затраты <*>. По этой группе затрат приводится перечень <*>. Также определен перечень прочих затрат, входящих в состав нормируемых затрат <*>. Перечни являются закрытыми.

К нормируемым отнесены и затраты по контролируемой задолженности <*>. Порядок их ограничения определен в ст. 172 НК.

Перечень не учитываемых при налогообложении затрат приводится в ст. 173 НК.

Состав нормируемых затрат

Какие затраты в 2019 году относятся к нормируемым?

В эту группу входят следующие виды затрат <*>.

1. Командировочные расходы (расходы на служебные командировки)

Они учитываются при налогообложении прибыли в пределах норм, установленных законодательством <*>. Эти расходы нормировались и ранее <*>.

2. Затраты на оплату стоимости ТЭР

Эти затраты учитываются при налогообложении прибыли в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством <*>. По ним можно выделить две группы: затраты на ТЭР в производстве и топливо для транспортных средств.

Нормирование ТЭР в производстве определено Положением о порядке разработки, установления и пересмотра норм расхода топливно-энергетических ресурсов, утв. постановлением Совмина от 18.03.2016 N 216. Здесь следует помнить, что нормы разрабатываются, если потребление ТЭР в год составляет не менее 100 т.у.т. Нормирование ТЭР осуществляется на единицу продукции <*>.

Порядок применения норм расхода топлива для транспортных средств регулируется Инструкцией N 141. Нормы (рекомендуемые и обязательные к применению) устанавливаются Минтрансом <*>.

При отсутствии таких норм затраты принимаются в пределах норм расхода топлива, установленных заводом-изготовителем, а при отсутствии таковых — в пределах норм, установленных руководителем организации. Нормы, установленные руководителем, действуют до момента утверждения норм нормативным правовым актом, если иное не установлено законодательством <*>.

3. Потери от недостачи и (или) порчи при хранении, транспортировке и (или) реализации товаров, запасов

Данные расходы учитываются при налогообложении прибыли в пределах норм естественной убыли, а также норм потерь (боя), установленных законодательством.

Если законодательством такие нормы не установлены, то можно применять нормы, установленные руководителем по согласованию с собственником, общим собранием участников, членов потребительского общества, уполномоченных или лицом, ими уполномоченным. При отсутствии установленных норм недостачи и (или) порчи товаров признаются сверхнормативными <*>.

В документе, которым руководитель устанавливает согласованные нормы, целесообразно указать период их действия (например, «норма применяется с … по …» или «… в течение 2019 года»).

Недостачи по результатам проведения годовой инвентаризации к этой категории нормируемых затрат не относятся.

Технологические потери в производстве учитываются при налогообложении прибыли полностью в составе затрат по производству <*>.

4. Расходы на управленческие услуги, оказываемые индивидуальными предпринимателями, а также организациями, применяющими особые режимы налогообложения.

Такие расходы можно учесть при налогообложении в пределах суммы, рассчитанной исходя из коэффициента соотношения средней заработной платы руководителей организаций и средней заработной платы по организации в целом, определенного в порядке и размере, установленных законодательством <*>.

Указанный коэффициент не может превышать 8. Он определяется ежемесячно, но если коэффициент меняется, то для пересчетов используется нарастающий итог с начала года <*>.

Управленческими услугами для целей НК являются услуги по управлению организацией (или ее подразделениями, или направлениями деятельности этой организации), осуществлению организационно-распорядительных, контрольных функций в отношении производства, технологического и (или) иного процессов, рисков, имущества, закупок, сбыта <*>. Например, если такие услуги оказывает организация, применяющая УСН, то стоимость услуг в пределах указанного норматива (8) включается в затраты, превышение — не учитывается при налогообложении.

В ситуациях, когда организацией заключено несколько договоров на оказание управленческих услуг, норматив применяется не к каждому договору в отдельности, а ко всем договорам в целом.

Услуги ИП или организации по ведению бухучета, поиску клиентов не относятся к управленческим. Расходы на них не нормируются. При включении таких услуг в учитываемые затраты будет дана оценка их экономической обоснованности <*>.

5. Затраты по контролируемой задолженности

Данный вид затрат учитывается в пределах, рассчитанных в соответствии со ст. 172 НК.

В 2019 году этот предел определяется, если на конец года суммарный размер контролируемой задолженности организации в 3 и более раза превышает величину ее собственного капитала (для организаций, производящих подакцизные товары, — более чем в 1 раз) <*>. Коэффициент капитализации определяется в общем для всех лиц, перед которыми имеется контролируемая задолженность <*>. Рассчитывается только один коэффициент, который теперь не зависит от доли участия белорусских и иностранных учредителей.

Состав контролируемой задолженности перед иностранными и белорусскими учредителями определяется одинаково <*>. Ранее, в отличие от контролируемой задолженности перед иностранными учредителями, не контролировалась задолженность перед белорусскими учредителями по кредитам и займам (без учета процентов по ним), а также по неустойкам (штрафам, пеням), суммам, подлежащим уплате в результате применения иных мер ответственности, включая возмещение убытков, за нарушение договорных обязательств. С 2019 года такие долги подпадают под контроль <*>. Перечень контролируемых услуг не изменился.

Как и ранее, сумма контролируемой задолженности увеличивается на суммы положительных курсовых разниц. Однако с 2019 года она к тому же уменьшается на отрицательные курсовые разницы, возникающие при пересчете обязательств в иностранной валюте по сумме контролируемой задолженности <*>.

6. Затраты на оплату накладных расходов и технологических потерь

Нормирование этих затрат предусмотрено только для организаций, осуществляющих эксплуатацию жилищного фонда и (или) предоставляющих жилищно-коммунальные услуги (за исключением организаций системы Минэнерго). Такие затраты учитываются при налогообложении прибыли в пределах норм и нормативов, установленных в соответствии с законодательством <*>.

На 2018 год эти нормы и нормативы были определены постановлением Минжилкомхоза от 15.06.2017 N 8. На 2019 год они еще не установлены.

7. Прочие затраты <*>

По данным расходам установлен закрытый перечень <*>. В состав прочих затрат включены некоторые позиции, которые ранее были поименованы в ст. 131 НК–2018 как не учитываемые затраты (например, материальная помощь работникам на оздоровление, проценты по просроченным платежам по основному долгу по займам и кредитам). С 2019 года они являются нормируемыми затратами и могут быть учтены при налогообложении в пределах норматива.

Ограничение предусмотрено не по каждому виду затрат, а в отношении совокупного размера прочих затрат — не более 1% выручки от реализации и сумм внереализационных доходов, указанных в подп. 3.18 ст. 174 НК, с учетом НДС <*>. В связи с этим будет допустимым, если организация одни виды прочих затрат учтет в полном размере, а другие совсем не учтет, но по совокупности прочие затраты, учтенные при налогообложении прибыли, не превысят норматив (1%).

В расчет норматива принимается не «бухгалтерская», а «налоговая» выручка (показатель строки 1.1 декларации, форма которой будет использоваться для отчетности в 2019 г.). Из внереализационных доходов в расчете участвуют только доходы от сдачи в аренду, лизинг, иное возмездное или безвозмездное пользование имуществом (для них в налоговой декларации будет предусмотрена отдельная строка). Выручка и указанный внереализационный доход берутся нарастающим итогом с начала года. По итогам налогового периода (года) прочие затраты не должны превышать 1% выручки и указанного внереализационного дохода за весь налоговый период.