Как показывает практика, плательщики налога на прибыль довольно активно пользуются возможностью применения инвестиционного вычета. Напомним, что суть использования инвестиционного вычета заключается в отнесении части, а в некоторых случаях полной суммы первоначальной стоимости основных средств, а также части вложений в их реконструкцию в состав затрат по производству и реализации. Такое право установлено исключительно налоговым законодательством и применяется только при расчете налога на прибыль. В бухучете применение инвестиционного вычета не отражается, проводки по этому действию не совершаются.

Порядок применения инвестиционного вычета определен в подп. 2.2 ст. 170 НК.

Использование инвестиционного вычета осуществляется по специальным правилам, с учетом некоторых ограничений и отдельных требований по соблюдению определенных условий.

Основное, что должен знать бухгалтер при рассмотрении вопроса о возможности использования инвестиционного вычета, — это:

1. Инвестиционный вычет можно применить не ко всем основным средствам.

2. Право на применение инвестиционного вычета наступает при определенных обстоятельствах.

3. Период, в течение которого можно воспользоваться инвестиционным вычетом, ограничен.

4. При наступлении определенных обстоятельств ранее примененный инвестиционный вычет потребуется восстановить.

Частым вопросом, которым задаются бухгалтеры, является связь между применением инвестиционного вычета и начислением амортизации по объекту основных средств. Так вот, применение инвестиционного вычета и начисление амортизации по основным средствам абсолютно не зависимые друг от друга процессы. Расходы по начислению амортизации по объекту основных средств отражаются в бухучете и в установленном порядке формируют по этой же статье затраты по производству и реализации при исчислении налога на прибыль. Инвестиционный вычет, применяемый к первоначальной стоимости этого же объекта, в бухучете не отражается и не учитывается. В то же время его сумма вместе с расходами на амортизацию увеличивает затраты, учитываемые при налогообложении прибыли.

Вопрос: Приобрели в октябре 2021 г. легковой электромобиль. Начисляем амортизацию по ускоренному графику. По электромобилям инвестиционный вычет определен в размере до 100% от его первоначальной стоимости. Можно ли его применить в 2023 г. и уменьшить налогооблагаемую базу одновременно на сумму амортизации и инвестиционного вычета?

Ответ: По легковым автомобилям, принятым к учету до 01.01.2023, возможно применение инструментов ускоренной амортизации (п. 22 Инструкции N 37/18/6).

При налогообложении прибыли затраты на приобретение объектов основных средств, используемых в предпринимательской деятельности и находящихся в эксплуатации, отражаются посредством начисления амортизации (подп. 2.1 ст. 170 НК).

Особенностей в порядке применения инвестиционного вычета по объектам, амортизация по которым начисляется с использованием диапазонов сроков полезного использования, нелинейных методов, не установлено. Таким образом, если начало начисления амортизации по электромобилю приходится на IV квартал 2021 г., то включительно по III квартал 2023 г. сумму инвестиционного вычета, исчисленного от его первоначальной стоимости, можно учесть в затратах по производству и реализации. Размер инвестиционного вычета по электромобилям установлен в размере до 100% от его первоначальной стоимости. Амортизация тоже учитывается в установленном порядке в составе затрат по мере начисления амортизационных отчислений в бухучете.

Единственный связующий критерий между инвестиционным вычетом и начислением амортизации — это то, что право на применение инвестиционного вычета по приобретенным основным средствам наступает с месяца, с которого в соответствии с законодательством начато начисление амортизации основных средств. Именно в квартале, на который приходится этот месяц, у организации возникает право на применение инвестиционного вычета. С 2021 г. реализовать это право возможно в течение двух лет с момента его появления (ч. 3 подп. 2.2 ст. 170 НК).

Таким образом, пока не начато начисление амортизации по приобретенному объекту основных средств, инвестиционный вычет к первоначальной стоимости этого основного средства применить нельзя. Следует отметить, что данная норма не относится к вложениям в реконструкцию основных средств. При осуществлении вложений в реконструкцию основного средства право на применение инвестиционного вычета возникает с квартала, на который приходится месяц, в котором стоимость вложений в реконструкцию увеличила в бухучете первоначальную стоимость основного средства, и не зависит от начисления амортизации (абз. 3 ч. 3 ст. 170 НК).

Вопрос: Основные средства, предназначенные для использования в производстве, ввели в эксплуатацию в 2020 и 2021 гг. Инвестиционный вычет по ним не применяли. Можно ли применить инвестиционный вычет по данным основным средствам в 2023 г.?

Ответ: Период применения инвестиционного вычета ограничен двумя годами. Данный интервал исчисляется с периода, в котором у организации возникло право на применение инвестиционного вычета. Отметим, что право на применение инвестиционного вычета в течение двух лет возникло у организаций с 2021 г. До этого периода инвестиционный вычет можно было использовать исключительно в месяце начала начисления амортизации основных средств (ч. 3 подп. 2.2 ст. 170 НК, ч. 3 подп. 2.2 ст. 170 НК-2020).

Касательно ситуации, изложенной в вопросе, отметим, что инвестиционный вычет по основным средствам, введенным в эксплуатацию в 2020 г., при расчете налога на прибыль в 2023 г. учесть нельзя. В то же время организация в установленном порядке может представить уточненную декларацию по налогу на прибыль за 2020 г. и отразить в ней применение инвестиционного вычета с включением его суммы в состав затрат по производству и реализации.

По основным средствам, введенным в эксплуатацию в 2021 г., инвестиционный вычет применить возможно с учетом ограничения временного интервала на применение инвестиционного вычета. III квартал 2023 г. — крайний отчетный период, когда сумму инвестиционного вычета, исчисленного по основным средствам, амортизация по которым начата в 2021 г., возможно учесть при расчете налога на прибыль.

Вопрос: В 2022 г. по используемому в предпринимательской деятельности оборудованию применили инвестиционный вычет в размере 20%. Можно ли в 2023 г. доначислить инвестиционный вычет еще 20%, т.е. до предельного размера инвестиционного вычета для оборудования — 40%?

Ответ: Налоговое законодательство устанавливает предельные размеры инвестиционного вычета. По машинам и оборудованию он определен в значении 40% от первоначальной стоимости. Конкретный размер инвестиционного вычета, который планирует применить организация, она определяет самостоятельно.

По разъяснениям специалистов налоговых органов порядок использования инвестиционного вычета в течение двух лет произвольный. Он может быть применен единоразово, по частям равномерно либо нет, в предельной сумме либо нет. Таким образом, если организация в 2022 г. применила только часть инвестиционного вычета, то в пределах установленного двухлетнего периода она может включить в затраты оставшуюся часть неиспользованного инвестиционного вычета.

Следует помнить, что применение инвестиционного вычета и включение его суммы в состав затрат по производству и реализации на этом не заканчивается. Если в течение установленного периода с основным средством, по которому был применен инвестиционный вычет, произведены определенные действия или у организации возникли перечисленные в налоговом законодательстве обстоятельства, то сумма инвестиционного вычета, ранее учтенная при исчислении налога на прибыль в составе затрат, включается в состав внердоходов (подп. 3.28 ст. 174 НК).

К одному из подпадающих под данные критерии случаев относится передача основного средства в аренду.

Вопрос: Основным видом деятельности организации является сдача в аренду спецтехники с экипажем. Имеет ли право организация применить инвестиционный вычет в отношении спецтехники, необходимой для осуществления ее деятельности?

Ответ: Одним из основных критериев для использования права на применение инвестиционного вычета к первоначальной стоимости основных средств является использование их в предпринимательской деятельности. По мнению автора, данные нормы законодательства предполагают использование основных средств непосредственно в предпринимательской деятельности организации. В рассматриваемой ситуации имущество приобретается для возможности осуществления предпринимательской деятельности, но не используется непосредственно самой организацией. Расходы в виде арендной платы на ее использование в установленном порядке будут учтены в затратах у арендатора.

Кроме этого, нужно в совокупности соблюдать и иные условия, формирующие правила применения инвестиционного вычета. Так, при передаче объекта основных средств в аренду в течение трех лет с момента принятия его к бухучету суммы инвестиционного вычета, ранее включенные в состав затрат, учитываемых при налогообложении в соответствии с подп. 2.2 ст. 170 НК, включаются в состав внердоходов. То есть, несмотря на то что нет явного запрета на применение инвестиционного вычета по основному средству, предполагаемому для сдачи в аренду, факт передачи его в аренду так или иначе повлечет восстановление инвестиционного вычета (подп. 3.28 ст. 174 НК).

Период, в течение которого следует контролировать возникновение обстоятельств, влекущих восстановление инвестиционного вычета, рассчитывается с момента принятия основных средств к бухучету или увеличения первоначальной стоимости основных средств на стоимость вложений в реконструкцию. По сроку он составляет три и пять лет в зависимости от вида основных средств (ч. 1 подп. 3.28 ст. 174 НК).

Важно отметить, что отсчет периода, в течение которого инвестиционный вычет может быть восстановлен, не зависит от того, в каком периоде непосредственно был применен инвестиционный вычет.

Вопрос: По основному средству применили инвестиционный вычет через девять месяцев после ввода его в эксплуатацию. Отсчет трехлетнего периода для восстановления инвестиционного вычета считается с момента ввода в эксплуатацию основного средства или с момента применения инвестиционного вычета?

Ответ: При наступлении определенных обстоятельств ранее примененный инвестиционный вычет подлежит восстановлению, т.е. его сумма подлежит включению в состав внердоходов. Период для отслеживания наступления этих обстоятельств — пять лет по арендному жилью, три года — по остальным объектам основных средств (ч. 1 подп. 3.28 ст. 174 НК).

Начало исчисления указанного периода приходится на момент принятия основного средства к бухучету. Именно с этой даты начинается отсчет контрольного срока. Когда в последующем будет применен инвестиционный вычет, значения не имеет.

Нет обязательного условия о том, что инвестиционный вычет можно применить только к новым объектам основных средств. Тот факт, что приобретаемый объект основных средств ранее был в эксплуатации, не оказывает влияния на возможность применения инвестиционного вычета новым владельцем имущества.

Вопрос: По договору купли-продажи купили у сторонней организации бывший в употреблении станок. Можно ли к нему применить инвестиционный вычет, с учетом того что его также могла применить организация-продавец?

Ответ: Ограничения по возможности применения инвестиционного вычета к приобретенному основному средству, ранее находившемуся в эксплуатации в другой организации, не определено. В установленном порядке к данному основному средству инвестиционный вычет могла применить организация-продавец, а в последующем может применить организация-покупатель.

Перечень случаев и обстоятельств, при которых инвестиционный вычет не применяется или подлежит восстановлению, закрытый. При оценке своей ситуации следует действовать в пределах его содержания (ч. 7 подп. 2.2 ст. 170, подп. 3.28 ст. 174 НК).

Вопрос: Приобрели в собственность за счет кредитных средств бывшее в эксплуатации здание. Здание передано в залог банку под обеспечение кредитных обязательств. Можно ли в данной ситуации применить инвестиционный вычет по приобретенному зданию?

Ответ: Налоговым законодательством предусмотрен ряд ограничений по применению инвестиционного вычета и условий, при которых ранее примененный инвестиционный вычет следует восстановить. Случаи передачи объекта основных средств в залог под обеспечение обязательств по кредиту не перечислены среди таких ограничений и условий. В рассматриваемой ситуации при соблюдении установленного порядка инвестиционный вычет применить можно.

Вопрос: В период применения УСН приобрели и ввели в эксплуатацию грузовой автомобиль (сентябрь 2022 г.). В октябре 2022 г. начали начисление по нему амортизации. С 01.01.2023 перешли на применение общей системы налогообложения. Можно ли применить инвестиционный вычет по грузовому автомобилю в 2023 г.?

Ответ: Применение инвестиционного вычета предусмотрено при расчете налога на прибыль. По мнению автора, проверять критерии на возникновение права на применение инвестиционного вычета могут только плательщики налога на прибыль.

Кроме этого, в налоговом законодательстве есть норма о том, что инвестиционный вычет не применяется к первоначальной стоимости основных средств, используемых (полностью или частично) или предназначенных для использования (полностью или частично) в деятельности, по которой организация не уплачивает налог на прибыль в связи с применением особых режимов налогообложения (абз. 5 ч. 7 подп. 2.2 ст. 170 НК).

Также при начале использования основных средств в деятельности, по которой плательщик не уплачивает налог на прибыль в связи с применением особых режимов налогообложения, ранее примененный инвестиционный вычет следует восстановить (абз. 4 ч. 1 подп. 3.28 ст. 174 НК).

В рассматриваемом вопросе право на применение инвестиционного вычета возникло в октябре 2022 г. — в период, когда организация не являлась плательщиком налога на прибыль. Соответственно, по мнению автора, на нее не может распространяться норма на использование этого права на протяжении установленного двухлетнего периода.

Критерии применения инвестиционного вычета периодически пересматриваются и корректируются. В какой-то части возможности применения инвестиционного вычета расширяются, в какой-то — ограничиваются. Эти изменения нужно отслеживать, чтобы не допустить ошибки при применении инвестиционного вычета.

Читайте этот материал в ilex >>*
* по ссылке Вы попадете в платный контент сервиса ilex