Как отразить в бухгалтерском учете банка повторную продажу, начисление процентов и погашение бездокументарной процентной облигации, номинированной в иностранной валюте, выпущенной банком для юридических лиц, в случае, если цена продажи ниже номинальной стоимости облигации?

Пример. 16 марта 2017 г. банк осуществил выкуп бездокументарной процентной облигации до срока погашения с целью повторной продажи (возможность досрочного выкупа облигаций предусмотрена в даты уплаты процентного дохода). Повторная продажа осуществлена банком 24 марта 2017 г. по цене 9950 долларов США.

Номинальная стоимость облигации — 10000 долларов США. Ставка доходности по облигации — 5,5% годовых. Дата погашения облигации — 14.09.2017.

Согласно учетной политике банка начисление процентов производится исходя из фактического (365 или 366) количества дней в году и месяце.

В соответствии с решением о выпуске облигаций выплата процентного дохода производится ежеквартально в соответствии с графиком:

— 16.03.2017 (период начисления 16.12.2016 — 16.03.2017);

— 15.06.2017 (период начисления 17.03.2017 — 15.06.2017);

— 14.09.2017 (период начисления 16.06.2017 — 14.09.2017).

Выплата дохода и погашение облигации производятся за безналичный расчет путем перечисления денежных средств на расчетный счет юридического лица.

Официальный курс белорусского рубля по отношению к доллару США, установленный Национальным банком Республики Беларусь, составил:

на 24.03.2017 — 1,8842 бел.руб. за 1 доллар США;

31.03.2017 — 1,8720 бел.руб. за 1 доллар США;

28.04.2017 — 1,8763 бел.руб. за 1 доллар США;

31.05.2017 — 1,8642 бел.руб. за 1 доллар США;

15.06.2017 — 1,8771 бел.руб. за 1 доллар США;

30.06.2017 — 1,9336 бел.руб. за 1 доллар США;

31.07.2017 — 1,9396 бел.руб. за 1 доллар США;

31.08.2017 — 1,9335 бел.руб. за 1 доллар США;

14.09.2017 — 1,9392 бел.руб. за 1 доллар США.

Приведенные в примере значения являются условными.

Пользователи КонсультантПлюс

Общие положения

Облигация — эмиссионная ценная бумага, удостоверяющая право ее владельца на получение от эмитента (в рассматриваемой ситуации — банка) в определенный срок номинальной стоимости облигации, а также определенного дохода. Доходом по облигации являются процент и (или) дисконт <*>. В зависимости от вида выплачиваемого дохода облигации могут быть процентными или дисконтными.

Процентный доход — доход в виде процента к номинальной стоимости облигации, выплачиваемый банком ее владельцу единовременно при погашении ценной бумаги или периодически в течение срока ее обращения. Постоянный процентный доход устанавливается банком в виде фиксированного процента к номинальной стоимости облигации. Ставку дохода, выплачиваемого периодически, банк может установить отдельно по каждому периоду <*>.

Информация о размере, порядке и сроках выплаты дохода по облигациям содержится в решении о выпуске облигаций и включает в себя в том числе <*>:

— величину постоянного процентного дохода по облигациям;

— период начисления процентного дохода по облигациям (указывается дата начала и дата окончания либо порядок определения таких дат);

— даты выплаты процентного дохода по облигациям, выплачиваемого периодически в течение их срока обращения, либо порядок определения таких дат;

— даты, на которые банк будет формировать реестр владельцев облигаций для выплаты им процентного дохода.

В случаях если данная информация устанавливается уполномоченным органом эмитента, принявшим (утвердившим) решение о выпуске облигаций, после утверждения проспекта эмиссии в решении о выпуске облигаций делается соответствующая оговорка, при этом определяется порядок и сроки раскрытия такой информации.

Процентный доход по облигациям, выплачиваемый периодически в течение срока их обращения, за первый период начисляется с даты, следующей за датой начала размещения облигаций, по дату его выплаты. По остальным периодам, включая последний, доход начисляется с даты, следующей за датой выплаты дохода за предшествующий период, по дату выплаты дохода за соответствующий период (дату погашения). При этом за дату выплаты дохода (дату погашения) принимается дата, установленная решением о выпуске облигаций и проспектом эмиссии <*>.

В процессе обращения выпущенных облигаций банк может приобретать их для досрочного погашения либо последующей продажи, если это предусмотрено решением о выпуске облигаций и проспектом эмиссии. Облигации, приобретенные в целях досрочного погашения, впоследствии к продаже не предлагаются, а аннулируются и изымаются из обращения. Облигации, которые приобретены в целях последующей продажи, могут быть повторно проданы банком до даты окончания срока их обращения <*>. Информация об условиях и порядке приобретения облигаций банком до даты начала их погашения, возможности их последующего обращения также указывается в решении о выпуске облигаций <*>.

Текущая стоимость процентной облигации рассчитывается на основании номинальной стоимости процентной облигации и накопленного процентного дохода <*>. На практике могут возникнуть ситуации продажи банком облигации по цене ниже ее текущей стоимости и даже ниже номинальной. Продажа банком облигации по цене ниже номинальной может означать ситуацию, когда рыночная процентная ставка превышает процентную ставку, установленную по облигации.

Бухгалтерский учет

Отражение в бухгалтерском учете операций с облигациями, эмитированными банком, осуществляется на балансовом счете 4940 «Облигации, выпущенные банком». На данном счете облигации учитываются по их номинальной стоимости. По кредиту счета отражается номинальная стоимость размещенных ценных бумаг, по дебету — списание номинальной стоимости ценных бумаг при их погашении (выкупе) <*>.

Для учета расходов банка, возникающих при продаже облигации по цене ниже номинальной стоимости, используется счет 9231 «Расходы по операциям с ценными бумагами» <*>.

За период нахождения процентных облигаций в обращении более одного дня банком по ним начисляются проценты в соответствии с установленной при первичном размещении процентной ставкой <*>. Для учета начисленных процентов по выпущенным облигациям используется счет 4974 «Начисленные процентные расходы по облигациям». Начисление процентов отражается по кредиту счета, а выплата — по дебету <*>.

Проценты по облигациям банк начисляет в даты, установленные им самостоятельно в локальном нормативном правовом акте, а также в последний рабочий день отчетного периода и при погашении (выкупе до срока погашения) облигаций <*>. Начисление производится с учетом сумм, отраженных на балансовом счете 4974 <*>.

Начисление процентов по облигации производится в корреспонденции со счетом расходов банка 9084 «Процентные расходы по облигациям, выпущенным банком» <*>. При начислении процентов в иностранной валюте сумма понесенных банком расходов отражается по дебету счета 9084 в белорусских рублях по официальному курсу на дату совершения операции. Операция начисления при этом отражается в бухгалтерском учете банка через счета валютной позиции 6901 «Валютная позиция» и 6911 «Рублевый эквивалент валютной позиции» <*>.

Выплату процентного дохода и номинальной стоимости облигации при ее погашении банк производит через отдельный лицевой счет, открытый на балансовом счете 3811 «Расчеты по операциям с ценными бумагами» <*>.

Облигации банка, выкупленные им до срока погашения, учитываются на внебалансовом счете 99742 «Облигации». Облигации приходуются на этот счет по номинальной стоимости и учитываются до даты погашения (досрочного погашения) или последующей продажи в соответствии с законодательством <*>.

Таблица бухгалтерских записей

Содержание операций Корреспонденция счетов Сумма,

доллар США

 Сумма,

бел.руб.

 Первичный

документ
Дебет (приход) Кредит (расход)
24.03.2017
Поступили денежные средства за повторно проданную облигацию

(9950 x 1,8842)

 3012, 3013 4940 9950 18747,79 Платежное поручение
Отражена разница между ценой продажи и номинальной стоимостью облигации Мемориальный ордер
(10000 — 9950) 9231 6911 94,21
((10000 — 9950) x 1,8842) 6901 4940 50 94,21
Списана собственная облигация с внебалансового счета

(10000 x 1,8842)

 99742 10000 18842 Расходный внебалансовый ордер
31.03.2017
Начислены процентные расходы по облигации за март Ведомость начисленных процентов,

мемориальный ордер
((10000 x 5,5% x 8 дней / 365 дней) x 1,8720) 9084 6911 22,56
(10000 x 5,5% x 8 дней / 365 дней) 6901 4974 12,05 22,56
28.04.2017
Начислены процентные расходы по облигации за апрель Ведомость начисленных процентов,

мемориальный ордер
((10000 x 5,5% x 30 дней / 365 дней) x 1,8763) 9084 6911 84,83
(10000 x 5,5% x 30 дней / 365 дней) 6901 4974 45,21 84,83
31.05.2017
Начислены процентные расходы по облигации за май Ведомость начисленных процентов,

мемориальный ордер
((10000 x 5,5% x 31 день / 365 дней) x 1,8642) 9084 6911 87,08
(10000 x 5,5% x 31 день / 365 дней) 6901 4974 46,71 87,08
15.06.2017
Начислены процентные расходы по облигации за очередной период начисления дохода Ведомость начисленных процентов,

мемориальный ордер
(10000 x 5,5% x 84 дня / 365 дней — (12,05 + 45,21 + 46,71) x 1,8771) 9084 6911 42,44
(10000 x 5,5% x 84 дня / 365 дней — (12,05 + 45,21 + 46,71)) 6901 4974 22,61 42,44
Выплачен владельцу облигации накопленный доход по облигации за очередной период

(12,05 + 45,21 + 46,71 + 22,61)

((12,05 + 45,21 + 46,71 + 22,61) x 1,8771)

 4974 3012, 3013 126,58 237,60 Платежный ордер,

платежное поручение
30.06.2017
Начислены процентные расходы по облигации за июнь Ведомость начисленных процентов,

мемориальный ордер
((10000 x 5,5% x 15 дней / 365 дней) x 1,9336) 9084 6911 43,70
(10000 x 5,5% x 15 дней / 365 дней) 6901 4974 22,60 43,70
31.07.2017
Начислены процентные расходы по облигации за июль Ведомость начисленных процентов,

мемориальный ордер
((10000 x 5,5% x 31 день / 365 дней) x 1,9396) 9084 6911 90,60
(10000 x 5,5% x 31 день / 365 дней) 6901 4974 46,71 90,60
31.08.2017
Начислены процентные расходы по облигации за август Ведомость начисленных процентов,

мемориальный ордер
((10000 x 5,5% x 31 день / 365 дней) x 1,9335) 9084 6911 90,31
(10000 x 5,5% x 31 день / 365 дней) 6901 4974 46,71 90,31
14.09.2017
Начислены процентные расходы по облигации за последний период начисления дохода Ведомость начисленных процентов,

мемориальный ордер
((10000 x 5,5% x 91 день / 365 дней — 22,60 — 46,71 — 46,71) x 1,9392) 9084 6911 40,92
(10000 x 5,5% x 91 день / 365 дней — 22,60 — 46,71 — 46,71) 6901 4974 21,10 40,92
Отражение номинальной стоимости при погашении облигации

(10000 x 1,9392)

 4940 3811 10000 19392 Платежный ордер
Отражение процентных расходов, начисленных за период обращения облигации, при погашении облигации

(22,60 + 46,71 + 46,71 + 21,10)

((22,60 + 46,71 + 46,71 + 21,10) x 1,9392)

 4974 3811 137,12 265,90 Ведомость начисленных процентов,

платежный ордер
Погашение облигации банком

(10000 + 137,12)

((10000 + 137,12) x 1,9392)

 3811 3012, 3013 10137,12 19657,90 Платежный ордер,

платежное поручение