Курсовые разницы, возникающие от пересчета активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте, за исключением случаев, установленных законодательством, отражаются в доходах (расходах) по финансовой деятельности (абз. 1 и 6 п. 15 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утв. постановлением Минфина от 30.09.2011 N 102 (далее – Инструкция №102), п. 7 Национального стандарта бухгалтерского учета и отчетности «Влияние изменений курсов иностранных валют», утв. постановлением Минфина от 29.10.2014 N 69 (далее — НСБУ N 69)).

Для налога на прибыль курсовые разницы учитываются во внердоходах (внеррасходах) и отражаются в строках 4.1, 4.1.1, 4.2, 4.2.1 раздела I декларации (подп. 3.17 ст. 128, подп. 3.24 ст. 129 НК).

Организация имела право относить курсовые разницы на счета 97 и 98, образовавшиеся с 1 по 31 января 2015 г., с 1 по 31 августа 2015 г. и с 1 января по 31 декабря 2016 г. В 2018 году у организации такого права нет (п. 2 Указа от 27.02.2015 N 103 «О пересчете стоимости активов и обязательств» (далее — Указ № 103)).

Организация имела право относить на счет 08 курсовые разницы, возникшие в период с 01.01.2015 по 31.12.2017 при пересчете валютных обязательств, образовавшихся при осуществлении вложений в основные средства, принимаемые к учету в качестве основных средств, а после принятия их к бухучету в качестве ОС — на стоимость вложений в долгосрочные активы в течение отчетного года с включением в стоимость ОС в конце отчетного года. С 2018 года такого права у организации нет. (абз. 2 п. 1 Указа N 103).

Положительные курсовые разницы, образовавшиеся от переоценки дебиторской задолженности по дивидендам, причитающимся к получению от нерезидента, учитываются во внердоходах и облагаются по ставке 12% (п. 5 ст. 142 НК, онлайн-конференция «Практика применения законодательства по налогообложению прибыли организаций).

Отрицательные курсовые разницы следует облагать по ставке 18% (п. 1, 5 ст. 142 НК).

Положительные курсовые разницы включаются в состав доходов, а отрицательные — соответственно в состав расходов по финансовой деятельности дату совершения хозяйственной операции в иностранной валюте, а также на последний календарный день месяца (п. 2 НСБУ N 69, ч. 1 п. 3 ст. 12 Закона N 57-З, абз. 6 п. 15 Инструкции N 102, п. 7 НСБУ N 69). В налоговом учете, как и в бухгалтерском, они признаются в момент возникновения, причем в том размере, в котором исчислены (п. 2 подп. 3.17 ст. 128, п. 2, подп. 3.24 ст. 129 НК). Таким образом, показатель отрицательных и положительных курсовых разниц за каждый отчетный месяц следует определять отдельно.

Проценты по просроченному кредиту не учитываются при налогообложении прибыли, следовательно, отрицательные курсовые разницы, возникшие при переоценке задолженности по ним, также не учитываются при налогообложении (подп. 1.20, подп. 1.22-4, ст. 131 НК).

К затратам, не учитываемым при налогообложении прибыли, относятся курсовые разницы, которые образовались при пересчете обязательств, возникших в связи с осуществлением затрат, не учитываемых при налогообложении прибыли .В части доходов, возникших при пересчете таких обязательств, особенностей не установлено (подп. 3.17, п. 4 ст. 128, подп. 1.22-4 ст. 131 НК).

В соответствии с подп. 1.22-4 ст. 131 НК курсовые разницы, возникшие в связи с осуществлением затрат, не учитываемых при налогообложении прибыли, также не учитываются при налогообложении прибыли. При этом Указом N 103 не предусмотрено исключение для курсовых разниц, списываемых в состав внеррасходов со счета 97. Поскольку Указ № 103 имеет более высокую юридическую силу по сравнению с НК, то при «предварительном» отражении отрицательных курсовых разниц на счете 97 положения под. 1.22-4 ст. 131 НК не применяются. Указ N 298 предоставил возможность продлить списание курсовых разниц по Указу N 103 (НК, ст. 10 Закона Республики Беларусь от 10.01.2000 N 361-З «О нормативных правовых актах Республики Беларусь» (далее — Закон N 361-З)).

Курсовые разницы, образовавшиеся у получателей иностранной безвозмездной помощи при пересчете в белорусские рубли стоимости активов и обязательств, связанных с получением и использованием иностранной безвозмездной помощи, выраженных в иностранной валюте, при целевом использовании иностранной безвозмездной помощи не учитываются при налогообложении прибыли (подп. 3.17 ст. 128, подп. 3.24 ст. 129 НК).

Списать в состав внердоходов по Указу N 468 можно только те курсовые разницы, которые накопились на счете 98 в связи с применением Указа N 103 (п. 1 Указа № 468).

Указ № 468 вправе применять организации, у которых суммы курсовых разниц, числящиеся на 31.12.2017 на счете 98, превышают суммы курсовых разниц, числящиеся на эту дату на счете 97. В данном случае организация может применить Указ № 298 – списать в бухучете 31.12.2017 курсовые разницы на счетах 97 и 98 в одном размере (записью Д 98 – К 97). Оставшиеся разницы списываются в Д 91-4 и учитываются в составе внеррасходов в установленном руководителем порядке не позже 31.12.2018 (п. 1 Указа N 298, письмо Минфина от 25.09.2017 N 15-1-17/54).

Указ N 468 разрешает организациям, у которых суммы курсовых разниц, числящиеся на 31.12.2017 на счете 98, превышают суммы курсовых разниц, числящиеся на эту дату на счете 97, включить сумму превышения во внердоходы. Этот Указ регулирует порядок списания положительных курсовых разниц в части их налогового учета. В бухучете 31.12.2017 сумму превышения надо списать записью Д 98 – К 91-1 и начислить от нее ОНО записью Д 99 – К 65 (Указ № 468, абз. 3 п. 8, п. 10, 19 Инструкции№ 113).