Корреспонденция счетов: Как белорусской организации — субарендодателю отразить в учете расчеты по коммунальным услугам (электро- и теплоэнергии, водоснабжению и др.), если он перечисляет плату за них своему арендодателю сверх арендной платы, а субарендатор возмещает их также сверх арендной платы без исчисления НДС? В аренду взяли помещение и полностью сдали его в субаренду <*>.

———————————
<*> Передача помещения в субаренду не рассматривается.

Ситуация

По условиям договора аренды (субаренды) арендатор (субарендатор) возмещает стоимость коммунальных услуг после выставления ему счета.

От арендодателя получен счет на оплату коммунальных услуг на сумму 960 руб., в том числе НДС 160 руб. Одновременно в этой же сумме субарендатору выставлен счет на их возмещение, а арендодателю полностью перечислена плата за них. Субарендатор рассчитался по коммунальным услугам полностью.

По перевыставляемым субарендатору суммам коммунальных услуг субарендодатель НДС не исчисляет.

Общие положения

По договору аренды арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование (ч. 1 ст. 577 ГК).

Арендатор вправе с согласия арендодателя сдавать арендованное имущество в субаренду. К договорам субаренды применяются правила о договорах аренды, если иное не установлено ГК и иными актами законодательства. В таком случае по договору субаренды арендатор выступает в роли субарендодателя, а лицо, которому имущество сдано в субаренду, — в роли субарендатора. При этом ответственным по договору перед арендодателем остается арендатор (ч. 1 и 3 п. 2 ст. 586 ГК).

Если иное не установлено законодательством или договором аренды (субаренды) — расходы по содержанию имущества обязан нести арендатор (субарендатор) (ч. 3 п. 2 ст. 586, п. 2 ст. 587 ГК). К ним можно отнести коммунальные расходы (электро- и теплоэнергию, водоснабжение и др.).

В отношении возмещения электро- и теплоэнергии отметим следующее. Арендатор и субарендатор договор электроснабжения с энергоснабжающей организацией не заключает. Исключение составляют договоры с гражданами, использующими электроэнергию для бытового потребления (подп. 3.23, ч. 2 п. 72 Правил электроснабжения). Арендатор (он же субарендодатель по договору субаренды) заключает с собственником взятого им в аренду помещения, т.е. с арендодателем по договору аренды, договор о взаимоотношениях в части электроснабжения (ч. 3 п. 72 Правил электроснабжения). Арендодатель (абонент) при сдаче в аренду данного помещения обязан сообщить энергоснабжающей организации наименование организации-арендатора, характер ее деятельности, сроки аренды и другие сведения, необходимые для внесения дополнений и изменений в договор электроснабжения (ч. 1 п. 72 Правил электроснабжения).

Арендодатель рассчитывается с энергоснабжающей организацией за фактически потребленную арендатором энергию по тарифам, установленным для него и арендатора (ч. 3 п. 72 Правил электроснабжения). В таком случае субарендатор возмещает арендатору (он же субарендодатель по договору субаренды) фактически потребленное им количество электроэнергии (п. 1 ст. 515 ГК).

Аналогичный порядок применяется при теплоснабжении. Субарендатор возмещает субарендодателю фактически потребленное им количество теплоэнергии ( п. 34 и 37 Правил теплоснабжения, п. 1 ст. 515 ГК).

Бухгалтерский учет

К договору субаренды применяются правила договора аренды (ч. 3 п. 2 ст. 586 ГК), следовательно, возмещение субарендатором стоимости потребленных им коммунальных услуг в учете субарендодателя отражается в том же порядке, что и у арендодателя. Коммунальные услуги фактически потребляет субарендатор. Поэтому от их возмещения субарендодатель не получает экономической выгоды. В результате доходов и расходов у него в учете не возникает, их возмещение отражается на счетах учета расчетов (абз. 5 и 19 ст. 1 Закона о бухгалтерском учете, абз. 8 ч. 1 п. 2 Инструкции N 102).

Полагаем, что в этом случае в учете нужно составить две записи. Первая запись отражает задолженность субарендодателя перед арендодателем по коммунальным услугам, стоимость которых подлежит возмещению субарендатором. Она фиксируется на основании первичного учетного документа (ПУД), полученного от арендодателя по таким услугам. В нашем случае это счет на оплату коммунальных услуг, полученный от арендодателя, при условии соответствия его установленным требованиям к ПУД (абз. 15 ст. 1, п. 1 и 2 ст. 10 Закона о бухгалтерском учете).

Вторая запись отражает задолженность субарендатора по возмещению коммунальных услуг. Она составляется на основании ПУД, оформленного субарендодателем и субарендатором и подтверждающего возмещаемую субарендатором стоимость коммунальных услуг. В нашей ситуации таким документом будет счет на возмещение коммунальных услуг, выставленный субарендатору, при условии соответствия его установленным требованиям к ПУД.

Отметим, что в первом и во втором случаях при определенных условиях может быть оформлен ПУД в единоличном порядке (абз. 4 п. 1 постановления Минфина N 13).

Исходя из характеристики счетов учета расчетов, приведенной в гл. 7 «Расчеты» Инструкции N 50, в учете субарендодателя для обобщения информации о расчетах по коммунальным услугам с арендодателем может применяться счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» или счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», а с субарендатором — счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» или счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Погашение задолженности перед арендодателем по коммунальным услугам отражается по дебету счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» или счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» в корреспонденции с кредитом счета 51 «Расчетные счета» (ч. 2 п. 40, ч. 4 п. 47, п. 59 Инструкции N 50).

Поступление денежных средств по коммунальным услугам на расчетный счет от субарендатора отражается по дебету счета 51 «Расчетные счета» и кредиту счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» или счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (ч. 2 п. 40, ч. 3 п. 48, п. 59 Инструкции N 50).

О том, какие есть нюансы при исчислении НДС и налога на прибыль, читайте в ilex.