Анна Михайловна Пигуль,
судья экономического суда г. Минска
Вынесенное по результатам проверки решение по акту проверки, требование (предписание) об устранении нарушений, действия (бездействие) проверяющих проверенный субъект может обжаловать в суд <*>.
Фабула дела
ООО «Б» (заявитель) обратилось в суд с заявлением, в котором просило признать недействительным решение УДФР КГК. Решение о доначислении налога на прибыль и уплате пеней на общую сумму 18 млрд неденоминированных рублей УДФР КГК вынесло по результатам внеплановой проверки хозяйственной деятельности заявителя. В обоснование своих требований ООО «Б» указало на нарушение его прав и законных интересов, а также на несоответствие обжалуемого решения законодательству.
Позиция заинтересованного лица
Представитель УДФР КГК в судебном заседании указал, что УДФР КГК в отношении ООО «Б» провело внеплановую проверку за период с 01.07.2011 по 31.12.2015 по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов в бюджет при взаимоотношениях с иностранной организацией J. — резидентом Великобритании.
Основанием для проверки стали данные, предоставленные КГБ, и информация, полученная в рамках уголовного дела при допросе в качестве подозреваемых Ф.Н., Ф.О., Я. и Б.
В результате проверки УДФР ГКГ установило, что заявитель принял к учету по взаимоотношениям с J. первичные учетные документы, не имеющие юридической силы (инвойсы), отразив в бухучете поступление ТМЦ на 74 млрд неденоминированных рублей.
По мнению заинтересованного лица, собранные УДФР КГК доказательства указывали, что ООО «Б» и J. хозяйственные операции не совершали. В связи с этим проверяющие признали первичные учетные документы — инвойсы не имеющими юридической силы.
По результатам проверки УДФР КГК доначислило налог на прибыль и пени на общую сумму 18 млрд неденоминированных рублей.
Позиция заявителя
По мнению заявителя, решение УДФР КГК не соответствовало законодательству. В обоснование своих возражений заявитель привел следующие доводы:
— в соответствии с учетной политикой заявителя первичными учетными документами, содержащими стоимостную характеристику хозяйственной операции, являются таможенные декларации и CMR-накладные;
— размер затрат, указанный в акте проверки УДФР КГК, не имел документального подтверждения, что нарушило норму ч. 4 п. 59 Положения N 510;
— факты, установленные вступившим в законную силу приговором районного суда в отношении Ф.Н., Ф.О. и Б., не имели для дела преюдициального значения и совместно с вышеуказанным решением УДФР КГК привели заявителя к двойному взысканию налогов, что противоречит требованиям законодательства.
Рассмотрение дела судом
Первичные учетные документы (инвойсы) по взаимоотношениям ООО «Б» с J. УДФР КГК признало не имеющими юридической силы в соответствии с подп. 1.10 п. 1 Указа N 488.
В обоснование указанного вывода заинтересованное лицо положило сведения из протоколов допросов Ф.Н., Б., Ф.О., Я., проведенных должностными лицами КГБ при расследовании уголовного дела, и иные сведения, также представленные КГБ.
Юридическое лицо, ИП или гражданин вправе подать в суд заявление о признании недействительным ненормативного правового акта госоргана, который не соответствует законодательству и нарушает их права и законные интересы <*>.
При рассмотрении заявления о признании ненормативного правового акта противоречащим законодательству на издавший его госорган, иной орган или должностное лицо возлагается обязанность доказать <*>:
— соответствие этого акта законодательному или иному НПА;
— наличие полномочий на издание оспариваемого ненормативного правового акта.
Для целей налогообложения факт совершения хозяйственной операции подтверждает первичный учетный документ, имеющий юридическую силу. Он обладает юридической силой только в случае действительности отраженной в нем хозяйственной операции.
Контролирующий орган по результатам проверки, проведенной в пределах его компетенции, может признать первичный учетный документ не имеющим юридической силы в случае наличия и (или) представления правоохранительными органами доказательств, опровергающих факт совершения отраженной в нем хозяйственной операции <*>.
Каждая хозяйственная операция должна оформляться первичным учетным документом. Первичные учетные документы должны содержать:
— наименование документа, дату его составления;
— наименование организации, фамилию и инициалы ИП — участника хозяйственной операции;
— содержание и основание хозяйственной операции, ее оценку в натуральных и стоимостных показателях или в стоимостных показателях;
— должности лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и (или) правильность ее оформления, их фамилии, инициалы и подписи.
Первичные учетные документы могут содержать и иные сведения, не являющиеся обязательными <*>.
Товар, поступающий из-за пределов Беларуси, принимается на учет на основании документов, выписанных грузоотправителем <*>.
Заявитель представил суду заключение эксперта РУП «Б», согласно которому:
— инвойс (коммерческий счет-фактура) не является первичным учетным документом исходя из смысла ст. 10 Закона о бухучете и ст. 9 Закона N 3321-XII, поскольку не подтверждает факта совершения хозяйственной операции и не оформляет ее совершения;
— положения ст. 9 Закона N 3321-XII и ст. 10 Закона о бухучете не предусматривают единоличного составления первичного учетного документа;
— действительность хозяйственных операций между J. и ООО «Б» подтверждали CMR-накладные;
— несоответствие отпускной цены, указанной в инвойсах, действительности не подтвердила встречная проверка поставщика.
Суд получил консультацию специалиста Минфина. Он пояснил, что нормы п. 6 ст. 10 Закона о бухучете не распространяются на оформление первичных учетных документов иностранными организациями. Товар принимается на учет на основании документов, выписанных иностранным грузоотправителем, исходя из норм Инструкции N 192 и п. 1 Инструкции N 58.
Специалист также указал, что таможенная декларация не является первичным учетным документом, поскольку при оформлении на территории Беларуси не соответствует положениям ст. 9 Закона N 3321-XII и ст. 10 Закона о бухучете. При этом CMR-накладная не может служить основанием для отражения хозяйственной операции в бухучете, т.к. подтверждает факт передачи товара, но не дает возможности надлежаще оценить хозяйственную операцию, т.е. не содержит ее стоимостную характеристику.
При определенных условиях иностранный грузоотправитель может единолично составить первичный учетный документ, подтверждающий поступление товара, в соответствии с положениями п. 6 ст. 10 Закона о бухучете.
В представленных суду письменных ответах Минфина на запросы заявителя высказывалась аналогичная позиция.
Из полученного судом заключения специалиста — сотрудника МНС следовало, что оприходование товаров на счетах бухучета организации должно осуществляться с использованием первичных учетных документов, содержащих стоимостную характеристику хозяйственной операции. Такой вывод МНС сделало, исходя из документов, представленных Минфином.
Суд, рассматривающий экономические дела, оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном и объективном исследовании доказательств, имеющихся в деле. Никакие доказательства не имеют для суда заранее установленной силы <*>.
Суд критически оценил выводы, изложенные в заключении эксперта РУП «Б», и его пояснения, поскольку регулирование бухучета и отчетности входит в компетенцию Минфина <*>. Выводы эксперта опровергали пояснения специалиста и письма Минфина.
Контролирующий орган может признать первичный учетный документ не имеющим юридической силы по результатам проверки, проведенной в пределах его компетенции. При этом оценка наличия либо отсутствия юридической силы у первичных учетных документов не относится к компетенции экспертов <*>.
Исходя из вышеизложенного, суд пришел к выводу о неправомерности утверждения заявителя о том, что инвойс не является первичным учетным документом и основанием для отражения на счетах бухучета организации хозяйственной операции по приобретению товара. Инвойс — это первичный учетный документ, выписанный иностранным грузоотправителем. Требования п. 1 и 2 ст. 10 Закона о бухучете <*> на данный первичный учетный документ не распространяются.
Как указали стороны, в бухучете заявителя хозяйственные операции по приобретению ТМЦ у J. отражались непосредственно на основании инвойсов, оформленных J.
Суд не принял во внимание доводы заявителя о том, что:
1) первичными учетными документами, которые являлись основанием для отражения хозяйственных операций по приобретению ТМЦ у J., служили:
— таможенная декларация, поскольку она не соответствовала всем требованиям для признания документа первичным и не соответствовала п. 1 и 2 ст. 10 Закона о бухучете <*>;
— CMR-накладные, поскольку они подтверждали факт выполнения международной перевозки и не содержали сведений о покупной стоимости товара, т.е. стоимостной характеристики хозяйственной операции, отражающей приобретение (поступление) товара;
2) первичные учетные документы, оформленные иностранным грузоотправителем, нельзя признать не имеющими юридической силы по законодательству Беларуси, поскольку они являются основанием для отражения хозяйственных операций на счетах бухучета организации — резидента Беларуси, для которой налоговый учет основывается на данных бухучета согласно ч. 2 ст. 62 НК;
3) размер затрат, указанный по данным проверки, не имел никакого документального подтверждения и противоречил требованиям ч. 4 п. 59 Положения N 510. Результаты проверки основывались на данных бухучета заявителя, что подтверждалось в суде копиями представленных регистров бухучета ООО «Б»;
4) факты, установленные вступившим с силу приговором районного суда в отношении Ф.Н., Ф.О. и Б. не имели преюдициального значения для рассмотрения дела. Данный приговор установил обстоятельства, имевшие значение для рассмотрения дела, а именно оформление не имевших юридической силы первичных учетных документов по взаимоотношениям между ООО «Б» и J. с целью уклонения от уплаты доначисленных налогов. Как известно, обстоятельства, установленные вступившим в законную силу приговором суда по уголовному делу и имеющие значение для дела, не подлежат доказыванию <*>.
Вопросы исполнения решения контролирующего органа и приговора суда не относятся к компетенции экономического суда и не подлежат оценке применительно к предмету и основанию заявленных требований.
В силу НК плательщик обязан <*>:
— уплачивать установленные налоговым законодательством налоги, сборы (пошлины);
— вести в установленном порядке учет доходов (расходов) и иных объектов налогообложения, если такую обязанность предусматривают акты налогового законодательства;
— представлять в налоговый орган по месту постановки на учет в установленном порядке бухгалтерские отчеты и балансы, налоговые декларации (расчеты), а также другие необходимые документы и сведения, связанные с налогообложением.
В случае нарушения сроков уплаты налогов (сборов) лицо обязано уплатить пени за каждый календарный день просрочки <*>.
Налоговый учет основывается на данных бухучета и (или) на иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением <*>.
Налогообложение хозяйственных операций, оформленных не имеющими юридической силы первичными учетными документами, осуществляется в следующем порядке <*>:
— стоимость приобретения товара (работ, услуг), имущественных прав не включается в состав затрат по производству и реализации товара (работ, услуг), имущественных прав, учитываемых при налогообложении;
— предъявленные суммы НДС не подлежат вычету и не включаются в состав затрат по производству и реализации товара (работ, услуг), имущественных прав, учитываемых при налогообложении, и внереализационных расходов.
Довод заявителя о том, что приобретение товара подтверждало в том числе перечисление денежных средств на расчетные счета контрагентов, суд отклонил. Контролирующий орган по результатам контрольных мероприятий не установил факта бестоварности сделок.
Первичный учетный документ имеет юридическую силу, если содержащаяся в нем информация соответствует действительности. Фиктивность данных, внесенных в первичные учетные документы, форма и содержание которых по внешним признакам соответствуют требованиям законодательства, лишает такие документы юридической силы. Вывод об отсутствии у первичного отчетного документа юридической силы можно сделать при наличии в нем ложной информации об участниках хозяйственной операции, должностных лицах, подписавших документ, и т.п.
Доводы заявителя о фактическом осуществлении им хозяйственных операций не свидетельствовал о действительности первичных учетных документов, которыми эти операции оформлялись.
Исходя из совокупности доказательств, полученных в ходе судебного разбирательства, суд пришел к выводу, что J. не производило финансово-хозяйственных операций по отгрузке ТМЦ в адрес ООО «Б» от своего имени. Следовательно, заинтересованное лицо — УДФР КГК правомерно применило нормы Указа N 488.
При таких обстоятельствах, оценив совокупность доказательств, отраженных в документах проверки, в том числе с точки зрения относимости, допустимости, достоверности и достаточности, суд решил, что контролирующий орган правомерно признал указанные в первичных учетных документах сведения не соответствовавшими действительности (не отражавшими действительно совершенных ООО «Б» хозяйственных операций и не имевшими юридической силы).
Проверки организаций, имеющих учетный номер плательщика, вправе проводить только госорганы и иные организации, уполномоченные законодательными актами или НПА и включенные в перечень контролирующих (надзорных) органов <*>.
Органы КГК имеют полномочия осуществлять контроль (надзор) за деятельностью проверяемых субъектов в области налоговых отношений <*>.
Контролирующие (надзорные) органы и проверяющие в пределах компетенции вправе <*>:
— истребовать посредством письменных запросов от контрагентов проверяемого субъекта копии документов и иную информацию по операциям и расчетам, проводимым с этим субъектом или с третьими лицами, имеющими отношение к проверяемым финансово-хозяйственным операциям, а при необходимости — проводить встречные проверки;
— истребовать в пределах компетенции на безвозмездной основе у госорганов, иных организаций и физических лиц, обладающих информацией и (или) документами, имеющими отношение к деятельности и (или) имуществу проверяемого субъекта, необходимую для проверки информацию и (или) документы;
— привлекать экспертов, специалистов;
— требовать письменные и устные объяснения от представителей проверяемого субъекта, иных лиц по вопросам, возникающим в ходе проверки.
Таким образом, контролирующий орган в пределах компетенции собрал доказательства, подтверждавшие правомерность положенного в основу оспариваемого решения вывода об отсутствии юридической силы у спорных первичных учетных документов.
Решение суда
Требование ООО «Б» о признании недействительным решения УДФР КГК суд признал необоснованным и отказал заявителю в его удовлетворении.
