В рамках арендных отношений арендатор помимо арендной платы, как правило, возмещает арендодателю потребленные коммунальные услуги. Рассмотрим, когда у арендатора возникает право на вычет НДС по возмещаемым услугам на основании поступивших электронных счетов-фактур по НДС и ПУД от арендодателя.
Арендодатель выставляет арендатору ПУД и электронные счета-фактуры по НДС (ЭСЧФ) в отношении потребленных им коммунальных услуг на основании ПУД и ЭСЧФ, полученных от поставщиков коммунальных услуг (абз. 2 ч. 1 п. 8 ст. 130, ч. 1, 2 п. 17 ст. 131 НК). Как правило, происходит это в месяце, следующем за месяцем фактического потребления коммунальных услуг. В связи с этим наступление права на вычет у арендатора сдвигается как минимум на месяц. Разберемся, почему так происходит.
Право на вычет НДС у арендатора наступает при условии, что ПУД по коммунальным услугам от арендатора получен, подписан и отражен в бухучете (и в книге покупок при ее ведении), и на основании счета-фактуры по НДС в электронном виде (ЭСЧФ), подписанного ЭЦП арендатора (п. 4, подп. 5.1 ст. 132 НК).
Период наступления права на вычет определяется по последней из дат (ч. 1 п. 6 ст. 132 НК):
— дате отражения ПУД в бухучете;
— дате отражения НДС в книге покупок при ее ведении;
— дате подписания ЭСЧФ по НДС арендатором.
Из этого правила есть исключение. Если ЭСЧФ подписан в месяце, следующем за отчетным периодом, в котором выполнены условия для вычета, но до предельного срока подачи декларации по НДС за этот отчетный период, то НДС можно принять к вычету в этом отчетном периоде при условии, что дата в строке 3 ЭСЧФ приходится на этот же отчетный период (ч. 2 п. 6 ст. 132 НК).
Таким образом, дата наступления права на вычет зависит от:
1) даты оформления ПУД. Под датой оформления ПУД понимается дата, указанная в ПУД как дата его составления, если стороны при подписании не указали иных дат, либо последняя из дат, указанных сторонами при подписании ПУД (подп. 3.3 разъяснения Минфина, МНС N 15-1-5/105/2-2-10/00891, письмо МНС N 2-1-10/02392).
Пример
Арендодатель (отчетный период по НДС — месяц, книга покупок не ведется) получил ПУД от поставщика коммунальных услуг за апрель 11 мая. На его основании он составил ПУД для арендатора 20 мая. Арендатор подписал ПУД.
Вариант 1. Арендатор не указал дату подписания. В этом случае дата оформления ПУД — 20 мая. У арендатора будет возможность принять НДС к вычету (при условии отражения ПУД в мае и своевременном подписании ЭСЧФ, в строке 3 которого указана майская дата).
Вариант 2. Арендатор проставил в ПУД дату 1 июня возле своей подписи. В этом случае дата оформления ПУД — 1 июня. При этом возможности принять НДС к вычету в мае у арендатора не будет (право на вычет наступит не ранее июня);
2) даты отражения ПУД в бухучете. Как правило, днем отражения ПУД в бухучете является день его оформления. Но случается, что ПУД задерживается и поступает в бухгалтерию позже. В этом случае он отражается в месяце его поступления (п. 10 НСБУ N 80).
Пример
ПУД по коммунальным услугам за апрель, оформленный в мае (подписан обеими сторонами), арендатор (отчетный период по НДС — месяц, книга покупок не ведется) отразил в бухучете:
вариант 1 — в мае. В этом случае у арендатора будет возможность принять НДС к вычету в мае (при условии своевременного подписания ЭСЧФ, в строке 3 которого указана майская дата);
вариант 2 — в июле (из-за поступления ПУД в бухгалтерию с опозданием). В этом случае возможности принять НДС к вычету в мае у арендатора не будет (право на вычет наступит не ранее июля);
3) даты в строке 3 ЭСЧФ. Здесь арендодатель должен указать дату оформления ПУД (вне зависимости от того, когда ПУД получен).
Пример
Арендодатель составил ПУД по коммунальным услугам для арендатора 20 мая. Арендатор (отчетный период по НДС — месяц, книга покупок не ведется) подписал ПУД, проставил в ПУД дату 1 июня возле своей подписи и отразил в бухучете ПУД в июне. ЭСЧФ подписан в июле до подачи декларации по НДС за июнь.
Вариант 1. В строке 3 ЭСЧФ указана дата 1 июня. В этом случае арендатор вправе принять к вычету НДС в июне, так как дата в строке 3 ЭСЧФ соответствует периоду отражения в бухучете (периоду выполнения условий для вычета).
Вариант 2. В строке 3 ЭСЧФ ошибочно указана дата 20 мая. В этом случае право на вычет НДС наступит у арендатора только в июле, так как дата в строке 3 ЭСЧФ не соответствует периоду отражения в бухучете (периоду выполнения условий для вычета);
4) даты подписания ЭСЧФ арендатором.
Пример
ПУД по коммунальным услугам, оформленный в мае, арендатор (отчетный период по НДС — месяц, книга покупок не ведется) отразил в бухучете в мае. ЭСЧФ, в строке 3 которого указана майская дата, подписал:
вариант 1 — 20 июня. В этом случае арендатор вправе принять к вычету НДС в мае, так как ЭСЧФ подписан до срока подачи декларации по НДС за май и дата в строке 3 соответствует периоду наступления права на вычет;
вариант 2 — 22 июня. В этом случае право на вычет наступит в июне, так как ЭСЧФ подписан после истечения срока подачи декларации по НДС за май;
5) даты отражения НДС в книге покупок.
Пример
Арендатор (отчетный период по НДС — месяц, книга покупок ведется) отразил в бухучете ПУД по коммунальным услугам в мае. ЭСЧФ, в строке 3 которого указана майская дата, подписан до подачи декларации по НДС за май. В книге покупок НДС отражен:
вариант 1 — в мае. В этом случае право на вычет наступит в мае, так как последнее условие для вычета (дата отражения в книге покупок) выполнено в мае и ЭСЧФ подписан до подачи декларации по НДС за май;
вариант 2 — в июне. В этом случае право на вычет наступит в июне, так как последнее условие для вычета (дата отражения в книге покупок) выполнено в июне.
