Вопрос: Организация оптовой торговли в феврале 2017 года обнаружила, что в ноябре 2016 года не исчислен НДС из начисленных процентов за рассрочку оплаты реализованных другой организации товаров. Оборот по их реализации облагался НДС по ставке 20%. Согласно учетной политике момент фактической реализации сумм, увеличивающих налоговую базу НДС по п. 18 ст. 98 НК, — дата их начисления в бухучете. Отчетный период по НДС — месяц. В 2016 году по данным налогового учета получена прибыль. Налоговая декларация по налогу на прибыль за 2016 год на момент выявления ошибки еще не представлена, бухгалтерская отчетность не утверждена. Как исправить ошибку?
Ответ: В связи с тем что в феврале 2017 года выявлена ошибка 2016 года в исчислении НДС, организация представляет уточненную декларацию по НДС. Декларацию по налогу на прибыль за 2016 год она подает с правильными данными. Исправительные записи в бухучет вносятся декабрем 2016 года.
Обоснование: На сумму процентов за предоставленную покупателю рассрочку оплаты реализованных ему товаров торговой организации следовало увеличить налоговую базу НДС. При этом начисленные в ноябре 2016 года проценты необходимо было включить в налоговую базу НДС в этом же месяце, поскольку в соответствии с учетной политикой момент фактической реализации в отношении указанных процентов — дата их отражения в бухучете. НДС следовало исчислить по ставке 20%, так как по этой ставке налог рассчитывался по реализации товаров, на оплату которых покупателю предоставлена рассрочка <1>.
Организация обнаружила ошибку в феврале 2017 года. Для ее исправления требуется представить уточненную декларацию по НДС за 2016 год. На титульном листе такой декларации проставляют знак «X» по строке «Внесение изменений и (или) дополнений в часть I налоговой декларации (расчета)». Помимо того, в части I заполняют раздел V «Сведения о занижении (завышении) суммы налога, подлежащей уплате (возврату) по налоговой декларации (расчету), в которой обнаружены неполнота сведений или ошибки». В данном разделе по строке «Ноябрь» указывают сумму недоначисленного налога <2>.
По общему правилу на сумму процентов организации следовало создать дополнительный ЭСЧФ и направить его на Портал электронных счетов-фактур (далее — Портал) (без выставления покупателю) <3>. Соответственно, при выявлении ошибки в исчислении НДС и ее исправлении организация оформляет такой ЭСЧФ.
В то же время в определенных ситуациях ЭСЧФ в 2016 году можно было не направлять. В таких случаях обязательства по направлению ЭСЧФ на Портал в последующих периодах (в т.ч. в 2017 году) не возникает <4>.
НДС, исчисляемый из суммы процентов за рассрочку платежа, при налогообложении прибыли учитывается во внереализационных расходах в периоде отражения НДС в декларации по данному налогу. В рассматриваемой ситуации исчисленный из суммы процентов НДС следовало отразить в декларации по НДС за ноябрь 2016 года. В этом же периоде его нужно было отнести на внереализационные расходы <5>.
Если НДС из суммы процентов не рассчитан, налоговая база налога на прибыль завышается и этот налог исчисляется излишне. Но в нашей ситуации на момент обнаружения ошибки организация еще не представила декларацию по налогу на прибыль за период, в котором эта ошибка допущена <6>. Поэтому в такой декларации (т.е. декларации по налогу на прибыль за 2016 год) она укажет сведения о внереализационных расходах уже с учетом НДС, исчисленного из суммы процентов за рассрочку оплаты товаров.
В бухучете ноября 2016 года организация в рассматриваемом случае не учла исчисленный из процентов НДС, т.е. не сделала запись: Д-т 90-8 — К-т 68 <7>.
Кроме того, в бухучете налог на прибыль, по нашему мнению, отражается ежемесячно. Поэтому, несмотря на то что в декларацию по налогу на прибыль организация внесет правильные сведения, налог на прибыль в ноябре 2016 года был отражен на счетах учета излишне записью: Д-т 99 — К-т 68 <8>.
Ошибки в бухучете выявлены по окончании года, в котором они совершены (2016 год), но до утверждения бухгалтерской отчетности за этот год. Поэтому их исправляют записями декабря 2016 года: дополнительной записью по дебету субсчета 90-8 и кредиту счета 68 (ошибка в начислении НДС), сторнировочной записью по дебету счета 99 и кредиту счета 68 (ошибка в начислении налога на прибыль) <9>.
